25.6.2014

Ratkaistavana oli kysymys siitä, onko lisäeläkejärjestelyksi suunniteltuun kapitalisaatiosopimukseen maksetut suoritukset luettava työntekijän ansiotuloksi sinä verovuonna, jona työnantaja A Oy maksaa suoritukset kapitalisaatiosopimukseen, vai sinä verovuonna, jona työntekijälle sopimuskauden päätyttyä maksetaan suorituksia.

A Oy:n suunnittelemassa lisäeläkejärjestelyssä yhtiön työntekijöiden eläketurvaa oli tarkoitus täydentää vakuutusyhtiö B:n tarjoamalla kapitalisaatiosopimuksella. Kapitalisaatiosopimus on vakuutussopimuslain 4a §:n mukainen sijoitusvakuutus, joka kuuluu vakuutusluokista annetun lain 18 §:n mukaan henkivakuutusluokkaan 6. Kapitalisaatiosopimuksessa ei ole vakuutettua eikä riskiosaa, eikä eläkekapitalisaatiosopimus ole vakuutusteknisesti vakuutus. Suunniteltu sopimusrakenne koostuu vakuutusyhtiö B:n yleisistä kapitalisaatiosopimusten ehdoista sekä vakuutuskirjasta, jossa on erityisehtoja. Sopimuksen solmii joko A Oy tai A Oy:n työntekijä, joita ovat myös yhtiön osakkeenomistajat. Sopimus pantataan sen toiselle osapuolelle, joko työntekijälle tai A Oy:lle, vakuutuskauden ajaksi velvoitteen suorittamiseksi. Suunnitellun kapitalisaatiosopimusjärjestelyn edunsaajana on A Oy:ssä työs­kentelevä työntekijä.

Kapitalisaatiosopimuksen ehtoihin lisätään erityinen ehto, joka vastaa kollektiivisissa lisäeläkevakuutuksissa sovellettavien ryhmäeläkkeen vakuutusehtojen eläkkeen maksua koskevaa ehtoa. Vakuutusmaksut liitetään vakuutusyhtiö B:n hyväksymiin sijoituskohteisiin. Sopimuksessa sovittuna ajankohtana säännöllisinä erinä eläkkeen luonteisesti maksettavaksi erääntyvä vakuutussäästö muodostuu maksetuista vakuutusmaksuista ja vakuutukseen liitettyjen sijoituskohteiden arvonkehityksestä vähennettynä hoitokuluilla ja muilla vakuutusyhtiö B:n maksuilla. Kapitalisaatiosopimus solmitaan kiinteäksi määräajaksi 5 ‑ 30 vuodeksi.

Työn­tekijä voi nostaa kapitalisaatiosopimuksen varoja vasta sopimusajan päätyt­tyä, kun sovittu vähintään 64 vuoden eläkeikä saavutetaan. Työntekijän kokonaiseläketurvataso on enintään 66 prosenttia työntekijän eläkelain mukaisesta eläkepalkasta. Jos työnte­kijä kuolee, kapitalisaatiosopimuksen omistusoikeus siirtyy tai sen säästöt suori­tetaan kuolinpesälle. Jos työntekijän työsuhde päättyy ennen kapitalisaatiosopi­muksen päättymistä eli ennen eläkeikää, työntekijälle jää oikeus säästösummaan.

Valituksenalaisessa asiassa oli muun ohella ratkaistavana kysymys siitä, tulisiko suunniteltu kapitalisaatiosopimusjärjestely rinnastaa vapaaehtoiseen yksilölliseen eläkevakuutukseen siten, että A Oy:n vakuutusyhtiö B:lle maksamiin vakuutusmaksuihin sovelletaan tuloverolain 68 §:n säännöksiä.

Kapitalisaatiosopimusjärjestelystä esitetyt seikat huomioon otettuina hallinto-oikeus totesi, että A Oy:n kapitalisaatiosopimukseen maksamat suoritukset lisäävät peruuttamattomasti edunsaajana olevan työntekijän varallisuutta. Suoritusten on siten arvioitava tulevan tuloverolain 110 §:n 1 momentissa tarkoitetulla tavalla jo niiden maksuvuonna työntekijän vallintaan. Asiassa ei ole merkitystä sillä, onko vakuutusyhtiö B:n kanssa tehtävän sopimuksen osapuolena A Oy vai työntekijä. Tätä tulkintaa vakuutusmaksujen verovuodesta puoltaa myös se, että työntekijän säästäessä itse omia varojaan kapitalisaatiosopimukseen maksut pienentäisivät hänen verovuonna käytettävissä olevia varojaan. Työnantajan maksaessa vakuutusmaksut hänen käytettävissään olevat varat sen sijaan eivät verovuonna pienene.

Kapitalisaatiosopimusjärjestelyn rakenne kokonaisuutena huomioon ottaen A Oy:n kapitalisaatiosopimukseen maksamia suorituksia oli pidettävä työntekijän työnantajaltaan A Oy:ltä saamana tuloverolain 61 §:ssä tarkoitettuna tulona suoritusten maksuvuonna. Järjestelyä ei ollut verotuksessa rinnastettava tuloverolain 68 §:ssä tarkoitettuun yksilölliseen eläkevakuutukseen, eikä vakuutusmaksuihin ollut sovellettava mainitun pykälän säännöksiä.

Tuloverolaki 29 § 1 mom, 54d § 1 ja 2 mom, 61 § 2 mom, 68 § 1, 2 ja 3 mom ja 110 § 1 mom

Asian ovat ratkaisseet hallinto-oikeuden jäsenet Anja Talja, Eija Rosendahl (t) ja Jaakko Sivonen.

Asian esittelijä Jaakko Sivonen.

KHO:n päätös 26.03.2015 taltio 15/0866. Valitusta ei tutkita.