17.1.2025

Päätös, jota muutoksenhaku koskee

Helsingin hallinto-oikeus 21.6.2023 nro 3779/2023

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu

Korkein hallinto-oikeus myöntää A Oy:lle valitusluvan ja tutkii asian.

Valitus hyväksytään. Hallinto-oikeuden päätös ja Verohallinnon ennakkoratkaisu kumotaan. Ennakkoratkaisuhakemuksessa kuvattu osakeanti on tuloverolain 66 a §:n mukainen henkilöstöanti, mikäli kaikki säännöksessä tarkoitetut edellytykset täyttyvät, vaikka henkilöstöannissa merkittäviä osakkeita vastaava määrä työntekijöille aikaisemmin myönnetyistä osakeoptio-oikeuksista mitätöidään osakeannin yhteydessä. Asia palautetaan Verohallinnolle sen arvioimiseksi, täyttyvätkö suunnitellussa osakeannissa muut tuloverolain 66 a §:ssä tarkoitetut edellytykset.

Asian tausta

Ennakkoratkaisuhakemus Verohallinnolle

(1) A Oy on ennakkoratkaisuhakemuksessaan ja lisäselvityksessään esittänyt muun ohella, että se on vuonna 2016 perustettu ICT-alan yhtiö, joka haluaa sitouttamistarkoituksessa tarjota työntekijöilleen mahdollisuuden merkitä yhtiön osakkeita. Suunnitellussa henkilöstöannissa on tarkoitus käyttää osakkeen merkintähintana tuloverolain 66 a §:n mukaisesti yhtiön osakkeelle laskettua matemaattista arvoa. Merkintähinta olisi kaikille työntekijöille sama. Osakeanti on tarkoitus toteuttaa uusilla liikkeeseen lasketuilla osakkeilla. Osakeannista tullaan tekemään osakeantipäätös, jossa määritellään tarkemmin myös merkintäajan pituus, joka tulee olemaan korkeintaan kolme kuukautta.

(2) Henkilöstöantiin osallistuvat työntekijät ovat saaneet yhtiöltä osakeoptioita työsuhteensa aikana. Osakeannin yhteydessä työntekijöille tarjotaan mahdollisuus korvata osa osakeoptio-oikeuksista osakeannissa merkittävillä osakkeilla. Mikäli työntekijät valitsevat, että he merkitsevät suunnitellussa osakeannissa yhtiön osakkeita, vastaava määrä työntekijöille tarjotuista osakeoptio-oikeuksista mitätöidään. Mikäli työntekijöillä säilyisi henkilöstöannissa merkittävien osakkeiden lisäksi vastaava määrä optio-oikeuksia, tämä asettaisi samaan työntekijäryhmään kuuluvat työntekijät eriarvoiseen asemaan.

Ennakkoratkaisuhakemuksessa esitetty kysymys

(3) A Oy on pyytänyt Verohallinnolta ennakkoratkaisua korkeimmassa hallinto-oikeudessa kysymyksessä olevalta osin seuraavaan kysymykseen:

Onko hakemuksessa kuvattu A Oy:n henkilöstölle suunnattava osakeanti tuloverolain 66 a §:n mukainen henkilöstöanti, josta palkansaajalle ei synny veronalaista etua, josta hakijan olisi toimitettava ennakonpidätys?

Verohallinnon ennakkoratkaisu

(4) Verohallinto on päätöksessään 18.5.2022 lausunut ennakkoratkaisuna, että yhtiön on toimitettava ennakonpidätys, kun työntekijä merkitsee yhtiön osakkeita hakemuksessa kuvatuissa olosuhteissa käypää arvoa alemmalla hinnalla. Ennakonpidätys toimitetaan osakkeen käyvän arvon ja osakkeen merkintähinnan sekä optiosta mahdollisesti maksetun määrän välisestä erotuksesta. Ennakkoratkaisu on voimassa 31.12.2023 asti.

(5) Verohallinto on ennakkoratkaisun perusteluissa lausunut muun ohella, että tuloverolain 66 a §:n esitöiden perusteella säännöksen soveltumista ei ole ollut tarkoitus rajoittaa tilanteessa, jossa työntekijä merkitsee työnantajayhtiön osakkeita henkilöstöannissa ja työntekijällä on samaan aikaan voimassa olevia optio-oikeuksia, jotka työntekijä päättää olla käyttämättä. Tällä tarkoitetaan tilanteita, joissa työnantajalla on voimassa samaan aikaan kaksi erillistä palkitsemisjärjestelmää ja työntekijällä säilyy vapaus käyttää kyseisistä järjestelmistä ansaitsemiaan etuja.

(6) Kun hakemuksessa esitetyissä olosuhteissa työntekijällä ei säily vapaus päättää, käyttääkö hän hallussaan olevia työsuhdeoptioita, vaan työntekijän hallussa olevia työsuhdeoptioita mitätöidään osakeannissa merkittyjä osakkeita vastaava määrä, työntekijä käytännössä valitsee veronalaisen edun ja kokonaan tai osittain verovapaan edun välillä valitessaan, merkitseekö hän osakkeita optioiden vai osakeannin perusteella.

(7) Tuloverolain 66 a §:n tarkoituksena ei ole ollut mahdollistaa jo olemassa olevien optiojärjestelmien muuntamista henkilöstöanneiksi siten, että jo ansaittujen optioiden käyttämisestä muodostuva palkkana verotettava etu muunnetaan käytännössä verovapaaksi tai kevyemmin verotetuksi eduksi ja veronalaisen edun muodostumishetkeä lykätään. Osakeannissa on siten hakemuksessa kuvatuissa olosuhteissa kyse verotusmenettelystä annetun lain 28 §:ssä ja oma-aloitteisten verojen verotusmenettelystä annetun lain 10 §:ssä tarkoitetusta järjestelystä, jossa työntekijälle optioiden merkitsemisestä muodostuvaa palkaksi katsottavaa etua muunnetaan kevyemmin verotetuksi pääomatuloksi ja veronalaisen edun muodostumishetkeä lykätään osakkeiden luovutushetkeen.

(8) Kun työntekijä merkitsee osakkeita hakemuksessa kuvatussa osakeannissa, työntekijälle muodostuu tuloverolain 66 §:n 3 momentissa tarkoitettu palkaksi katsottava etu, josta yhtiön on toimitettava ennakonpidätys.

Hallinto-oikeuden ratkaisu

(9) Hallinto-oikeus on hylännyt yhtiön valituksen Verohallinnon ennakkoratkaisusta.

(10) Hallinto-oikeus on päätöksensä perusteluissa lausunut muun ohella, että tuloverolain 66 §:n 3 momentin sanamuoto käsittää laajasti erilaiset järjestelyt, joiden perusteella yhteisön osakkeita saadaan tai hankitaan työsuhteeseen perustuen käypää hintaa alempaan hintaan. Nyt kysymyksessä olevassa järjestelyssä työntekijöillä jo olevat työsuhdeoptiot tosiasiassa käytetään merkitsemällä yhtiön uusia osakkeita. Tuloverolain 66 a §:n sanamuotoa tai lainkohdan esitöitä ei voida tulkita siten, että mainittu säännös tulisi sovellettavaksi myös silloin, kun kyse on tuloverolain 66 §:n 3 momentissa tarkoitetusta työsuhdeoptiojärjestelystä. Tämän vuoksi ennakkoratkaisuhakemuksessa tarkoitetussa järjestelyssä työntekijälle muodostuu tuloverolain 66 §:n 3 momentissa tarkoitettu palkaksi katsottava etu, josta yhtiön on toimitettava ennakonpidätys. Veronalaisen edun määrä on osakkeen käyvän arvon ja osakkeen merkintähinnan sekä optiosta mahdollisesti maksetun määrän välinen erotus. Asian tultua näin ratkaistuksi suoraan tuloverolain 66 §:n 3 momentin tulkinnan perusteella, veronkiertoa koskevat säännökset eivät tule sovellettavaksi.

Asian ovat ratkaisseet hallinto-oikeuden jäsenet Matti Haapaniemi (eri mieltä), Tero Särkikangas ja Anu Punavaara, joka on myös esitellyt asian.

Vaatimukset korkeimmassa hallinto-oikeudessa

(11) A Oy on pyytänyt lupaa valittaa hallinto-oikeuden päätöksestä ja valituksessaan vaatinut, että hallinto-oikeuden päätös ja Verohallinnon ennakkoratkaisu kumotaan ja uutena ennakkoratkaisuna lausutaan, että ennakkoratkaisuhakemuksessa kuvattuun henkilöstöantiin sovelletaan tuloverolain 66 a §:ää ja jos A Oy:n työntekijät merkitsevät henkilöstöannissa osakkeita tuloverolain 66 a §:ssä tarkoitetulla matemaattisella arvolla, palkansaajalle ei synny veronalaista etua, josta yhtiön olisi toimitettava ennakonpidätys.

(12) Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on vaatinut valituksen hylkäämistä. Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on toissijaisesti vaatinut, että asiassa aiemmin annetut päätökset kumotaan ja asia palautetaan Verohallinnolle arvioitavaksi, mikäli korkein hallinto-oikeus katsoo, että asiassa on tarpeen ratkaista, täyttääkö ennakkoratkaisuhakemuksessa tarkoitettu henkilöstöanti erikseen arvioituna tuloverolain 66 a §:ssä säädetyt edellytykset.

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisun perustelut

Kysymyksenasettelu

(13) Asiassa on ratkaistavana, voidaanko yhtiön suunnittelemaan osakeantiin soveltaa tuloverolain 66 a §:n henkilöstöantia koskevaa säännöstä vai onko osakkeiden merkinnässä kysymys tuloverolain 66 §:n 3 momentissa tarkoitetusta työsuhdeoption käyttämisestä tai luovuttamisesta taikka veron kiertämisestä, kun henkilöstöannissa merkittäviä osakkeita vastaava määrä työntekijöille aikaisemmin myönnetyistä osakeoptio-oikeuksista mitätöidään osakeannin yhteydessä.

Osapuolten kannat

(14) A Oy:n mukaan suunniteltu henkilöstöanti täyttää tuloverolain 66 a §:n edellytykset. Kyseisen säännöksen edellytysten täyttyminen on arvioitava itsenäisesti. Asian arviointiin ei tule olla vaikutusta sillä, miten yhtiössä sovitaan osakeoptio-oikeuksien korvaamisesta. Optio-oikeuksista luopuminen on käsiteltävä erillisenä oikeustoimena.

(15) Suunnitellussa osakeannissa kyse on maksullisesta osakemerkinnästä, jossa työntekijät tulevat sitomaan yritykseen omia rahojaan, ja osakkeen omistamiseen voidaan katsoa liittyvän yrittäjän riski. Työsuhdeoptioihin vastaavaa yrittäjän riskiä ei sisälly, koska option haltija voi jättää osakkeet merkitsemättä.

(16) Suunniteltu henkilöstöanti ei täytä työsuhdeoption ominaisuuksia. Henkilöstöannissa tarjottu etu perustuu nimenomaan siihen, että osakkeita merkitään antihetken käypää hintaa alempaan hintaan. Henkilöstöantiin osallistumalla työntekijä voi olla hyödyntämättä hänelle annettua optio-oikeutta, jolloin työntekijä menettää henkilöstöannissa merkitsemiään osakkeita vastaavan määrän työsuhdeoptioita.

(17) Verotuksen tasapuolisuuden vuoksi tuloverolain 66 a §:n soveltamisen tulisi olla mahdollista myös yrityksissä, joissa on jo osakeperusteisia palkitsemisjärjestelmiä. Mikäli suunniteltu henkilöstöanti toteutettaisiin täysin erillisenä nykyisen optio-ohjelman lisäksi tarjottavana ohjelmana, muodostuisi työntekijöille tarjottujen osakeperusteisten etujen välille suhteettoman suuria eroavaisuuksia. Nykyisestä optio-ohjelmasta erillinen henkilöstöanti ei johtaisi toivottuun sitouttamismalliin. Suunnitellulla mallilla halutaan mahdollistaa työntekijöille valinnan mahdollisuus työsuhdeoption ja henkilöstöannin välillä siten, että palkitsemismalli kokonaisuudessaan säilyy kaikille työntekijöille tasavertaisena.

(18) Jos työntekijä siirtyy uuden palkitsemisjärjestelmän eli työsuhdeannin piiriin, hän merkitsee työsuhdeannissa tarjolla olevia osakkeita. Samalla hän luopuu oikeudestaan merkitä osakkeita optio-oikeuksien perusteella. Suunnitellussa henkilöstöannissa työntekijä ei merkitse osakkeita optioiden vaan työsuhdeannin perusteella. Kyse ei ole tuloverolain 66 §:n 3 momentissa tarkoitetusta työsuhdeoption käyttämisestä tai luovuttamisesta, jos työntekijä päättää vaihtaa palkitsemisjärjestelmästä toiseen. Työntekijä ei saa rahallista korvausta tai muutakaan taloudellista etua optioista luopumisesta.

(19) Yhtiö ei ole muuntamassa optio-ohjelmaa työsuhdeanniksi, vaan molempia järjestelyjä on tarkoitus jatkaa. Verotuksellisesti edullisemman ratkaisun valinta ei ole veron kiertämistä. Tuloverolain 66 a §:n soveltamisedellytyksenä on, että etu on henkilöstön enemmistön käytettävissä, joten yhtiön on tarjottava mahdollisuutta osallistua työsuhdeantiin myös niille työntekijöille, jotka jo ovat mukana optio-ohjelmassa. Yhtiöllä on liiketaloudelliset perusteet sille, ettei työntekijä voi osallistua molempiin palkitsemisen muotoihin.

(20) Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön ensisijaisen kannan mukaan yhtiön optio-ohjelma ja suunniteltu osakeantiohjelma kytkeytyvät toisiinsa niin kiinteästi, että viimeksi mainitussa on tosiasiassa kysymys siitä, että työntekijöillä jo olevat työsuhdeoptiot käytetään merkitsemällä yhtiön uusia osakkeita suunnitellussa osakeannissa.

(21) Yhtiön tapauksessa kysymys ei ole valtiovarainvaliokunnan mietinnössä (VaVM 27/2020 vp) tarkoitetusta tilanteesta, koska työntekijät eivät voi merkitä osakkeita sekä henkilöstöannin että työsuhdeoptioiden perusteella, vaan työntekijät valitsevat työsuhdeoption ja henkilöstöannin väliltä. Tällöin he saavat valinnanmahdollisuuden kahden edun väliltä, mikä jo yksinään johtaa edun veronalaisuuteen. Jos työntekijä valitsee henkilöstöannin, kysymys on tosiasiassa työsuhdeoptioiden käyttämisestä.

(22) Suunniteltua osakeantiohjelmaa ei pidettäisi työntekijöillä jo olemassa olevien työsuhdeoptioiden käyttämisenä, jos voitaisiin katsoa, että yhtiöllä olisi kaksi järjestelmää rinnakkain toisistaan erillisinä. Työnantajan tehtävä on suunnitella ja yhteensovittaa mahdolliset yhtäaikaisesti voimassa olevat erilliset järjestelmät siten, etteivät ne aiheuta haasteita esimerkiksi palkitsemisen tasa-arvoisuuden näkökulmasta.

(23) Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön toissijaisen kannan mukaan suunnitellussa järjestelyssä optio-ohjelma käytännössä muunnetaan henkilöstöanniksi. Tuloverolain 66 a §:n tarkoituksena ei ole ollut mahdollistaa optiojärjestelmien muuntamista henkilöstöanneiksi siten, että jo ansaittujen optioiden käyttämisestä muodostuva palkkana verotettava etu muunnetaan käytännössä verovapaaksi. Järjestelyssä on toissijaisesti kysymys veron kiertämisestä. Yhtiö ei ole esittänyt järjestelylle verotuksesta riippumatonta liiketaloudellista syytä.

(24) Suunnitellussa järjestelyssä täyttyvät kaikki tuloverolain 66 §:n 3 momentissa työsuhdeoptiolle säädetyt tunnusmerkit. Kyse on työsuhteeseen perustuvasta oikeudesta saada tai hankkia yhteisön osakkeita käypää alempaan hintaan optio-oikeuden tai muun siihen rinnastettavan sopimuksen tai sitoumuksen perusteella. Kyse on työsuhdeoption käyttämisestä, kun työntekijä saa tai hankkii sen kohteena olevat osakkeet ja vastaava määrä työntekijöille tarjotuista optio-oikeuksista mitätöidään, mikäli työntekijät valitsevat, että he merkitsevät suunnitellussa osakeannissa yhtiön osakkeita. Työsuhdeoption käyttämiseen rinnastetaan sen luovutus, jollaisena osakeoptio-oikeuksien mitätöintiä voidaan pitää. Työntekijät hyötyvät yhtiön osakkeiden arvonnoususta, kun työntekijät käyttävät optio-oikeudet suunnitellussa osakeantiohjelmassa merkittäviin yhtiön uusiin osakkeisiin. Työntekijät hyötyvät myös yhtiön osakkeiden merkintähetken jälkeisestä arvonnoususta.

Sovellettavat oikeusohjeet

(25) Ennakkoperintälain 9 §:n 1 momentin mukaan suorituksen maksaja on velvollinen toimittamaan ennakonpidätyksen, jollei asiasta jäljempänä toisin säädetä tai 6 §:n nojalla toisin määrätä.

(26) Saman lain 13 §:n 1 momentin 1 kohdan mukaan palkalla tarkoitetaan kaikenlaatuista palkkaa, palkkiota, etuutta ja korvausta, joka saadaan työ- tai virkasuhteessa.

(27) Saman pykälän 3 momentin mukaan palkaksi katsotaan myös tuloverolain 66 — 68 §:ssä tarkoitetut edut.

(28) Tuloverolain 66 §:n 1 momentin mukaan ansiotuloa on etu työsuhteeseen perustuvasta oikeudesta merkitä yhteisön osakkeita tai osuuksia käypää hintaa alempaan hintaan. Etu on veronalaista siltä osin kuin osakkeen tai osuuden hinnasta saatu alennus on enemmän kuin 10 prosenttia osakkeen tai osuuden käyvästä hinnasta. Jos etu ei ole henkilöstön enemmistön käytettävissä, saatu alennus on koko määrältään veronalaista tuloa.

(29) Saman pykälän 3 momentin mukaan veronalaista ansiotuloa on myös etu työsuhteeseen perustuvasta oikeudesta saada tai hankkia yhteisön osakkeita tai osuuksia käypää alempaan hintaan vaihtovelkakirjalainan, optiolainan, optio-oikeuden tai muun näihin rinnastettavan sopimuksen tai sitoumuksen perusteella (työsuhdeoptio). Edun arvoksi katsotaan osakkeen tai osuuden käypä arvo sillä hetkellä, kun työsuhdeoptiota käytetään, vähennettynä verovelvollisen osakkeesta tai osuudesta ja työsuhdeoptiosta yhteensä maksamalla hinnalla. Etu katsotaan sen verovuoden tuloksi, jona työsuhdeoptiota käytetään. Työsuhdeoptiota katsotaan käytettävän, kun verovelvollinen saa tai hankkii sen kohteena olevat osakkeet tai osuudet. Työsuhdeoption käyttämiseen rinnastetaan sen luovutus. Tällöin edun arvoksi katsotaan työsuhdeoption luovutushinta vähennettynä luovuttajan maksamalla hinnalla.

(30) Saman lain 66 a §:n 1 momentin mukaan verovelvollisen merkitessä työsuhteeseen perustuvassa osakeannissa työnantajanaan toimivan muun osakeyhtiön kuin 33 a §:ssä tarkoitetun julkisesti noteeratun osakeyhtiön osakkeita veronalaista ansiotuloa muodostuu vain siltä osin kuin merkintähinta alittaa ennen osakeannin merkintäajan alkamista viimeksi vahvistetun tilinpäätöksen perusteella varojen arvostamisesta verotuksessa annetun lain 9 §:n mukaisesti yhtiön osakkeelle lasketun matemaattisen arvon. Edellytyksenä on, että etu on henkilöstön enemmistön käytettävissä.

(31) Saman pykälän 4 momentin mukaan, jos osakemerkintä perustuu 66 §:n 3 momentissa tarkoitettuun työsuhdeoptioon, osakemerkinnän verotukseen sovelletaan, mitä 66 §:ssä säädetään.

(32) Hallituksen esityksessä listaamattomien osakeyhtiöiden henkilöstöantien verotusta koskevaksi sääntelyksi (HE 73/2020 vp) on kohdassa ”Tavoitteet” todettu muun ohella, että henkilöstöanteihin ehdotettavan muutoksen tavoitteena on muun ohella edistää listaamattomien yhtiöiden mahdollisuuksia sitouttaa henkilöstöä toteuttamalla henkilöstöanti. Ehdotetun muutoksen tavoitteena on luoda selkeä ja ymmärrettävä malli, joka tarjoaisi työntekijöille verotuksellisesti edullisen mahdollisuuden merkitä työnantajayhtiön osakkeita henkilöstöannissa.

(33) Mainittua hallituksen esitystä koskevassa valtiovarainvaliokunnan mietinnössä27/2020 vp hallituksen esitystä on pidetty perusteltuna muun ohella sen vuoksi, että esitys lisää listaamattomien yhtiöiden henkilöstön palkitsemismuotoja ja näin parantaa startup-yritysten ja kasvuyritysten kilpailuasemaa kotimaisilla ja kansainvälisillä työmarkkinoilla.

(34) Valiokunta on pitänyt mahdollisena, että yhtiössä toteutetaan samanaikaisesti henkilöstön palkitsemista sekä työsuhdeoptioiden että henkilöstöantien perusteella. Valiokunta on korostanut, että tuloverolain säännöksiä työsuhdeoptiosta ja henkilöstöanneista sovelletaan itsenäisesti, eikä esimerkiksi työntekijän voimassa olevalla optio-oikeudella ole merkitystä, kun arvioidaan ehdotetun henkilöstöannin ehtojen täyttymistä. Työntekijä voi olla esimerkiksi hyödyntämättä tälle annettua optio-oikeutta niin, ettei tämä käytä työsuhdeoptiota tuloverolain 66 §:n 3 momentin mukaisesti. Työntekijä voi tästä riippumatta merkitä työnantajayrityksen osakkeita ehdotetun säännöksen perusteella työsuhteeseen perustuvassa osakeannissa, ja tilanteessa ehdotettujen säännöksen edellytysten täyttyminen arvioidaan itsenäisesti.

Oikeudellinen arviointi ja johtopäätös

(35) Tuloverolain 66 a §:ää koskevista esitöistä ilmenevällä tavalla henkilöstöantia koskeva sääntely on tarkoitettu edistämään listaamattomien yhtiöiden mahdollisuuksia sitouttaa henkilöstöään. Valtiovarainvaliokunnan mietinnössä todetun mukaisesti yhtiöissä voidaan toteuttaa samanaikaisesti henkilöstön palkitsemista sekä työsuhdeoptioiden että henkilöstöantien perusteella. Valiokunnan mukaan tuloverolain säännöksiä työsuhdeoptiosta ja henkilöstöanneista sovelletaan itsenäisesti ja työntekijä voi olla esimerkiksi hyödyntämättä tälle annettua optio-oikeutta.

(36) Henkilöstöantia koskeva sääntely on tullut voimaan 1.1.2021 tuloverolakiin lisätyllä 66 a §:llä. Säännöksen voimaan tullessa A Oy:llä on ollut jo aiemmin perustettuja osakeoptio-ohjelmia, joiden perusteella työntekijät ovat saaneet yhtiöltä osakeoptio-oikeuksia työsuhteensa aikana. Ennakkoratkaisuhakemuksessa todetun mukaan, jos työntekijät merkitsevät suunnitellussa osakeannissa yhtiön osakkeita, vastaava määrä heille tarjotuista osakeoptio-oikeuksista mitätöidään. Yhtiön mukaan suunnitellulla mallilla halutaan mahdollistaa työntekijöille valinnan mahdollisuus työsuhdeoption ja henkilöstöannin välillä siten, että palkitsemismalli kokonaisuudessaan säilyy kaikille työntekijöille tasavertaisena.

(37) Osakeoptio-oikeus on työnantajan työntekijälle myöntämä oikeus, jonka työntekijä voi käyttää tai jättää käyttämättä. Käyttämättä jättäminen ei merkitse taloudellista etua työntekijälle. Suunnitellussa henkilöstöannissa osakkeiden merkintä tehdään henkilöstöannin ehtojen mukaan eikä osakeoptio-oikeuksien perusteella. Palkitsemistavaltaan osakeoptiot ja henkilöstöanti ovat erilaisia henkilöstön sitouttamiseen pyrkiviä järjestelyjä. Suunniteltua henkilöstöantia on pidettävä osakeoptio-oikeuksia koskevaan järjestelyyn nähden itsenäisenä ja erillisenä järjestelynä. Osakeoptio-oikeuksien mitätöinnissä ei siten ole kysymys työsuhdeoption käyttämisestä tai luovuttamisesta, eikä työntekijälle näin ollen voida katsoa muodostuvan järjestelyssä tuloverolain 66 §:n 3 momentissa tarkoitettua palkaksi katsottavaa etua. Kysymys ei ole myöskään veron kiertämisestä.

(38) Koska Verohallinnolla ja hallinto-oikeudella on ollut asiasta toinen käsitys eivätkä ne siten ole ottaneet kantaa siihen, täyttääkö ennakkoratkaisuhakemuksessa kuvattu henkilöstöanti itsenäisesti arvioituna tuloverolain 66 a §:ssä säädetyt edellytykset, asia on palautettava Verohallinnolle uudelleen käsiteltäväksi.

Asian ovat ratkaisseet oikeusneuvokset Hannele Ranta-Lassila, Mikko Pikkujämsä, Anne Nenonen, Jaakko Autio ja Tero Leskinen. Asian esittelijä Heidi Jääskeläinen.