24.5.2013

Päätös, josta valitetaan

Oulun hallinto-oikeus 21.3.2011 nro 11/0127/2

Asian aikaisempi käsittely

Y oli 9.3.2005 lahjoittanut X:lle kaksi kolmasosaa erään asunto-osakeyhtiön osakkeista. X oli Y:n sisaren poika, mikä seikka oli ilmennyt lahjakirjasta sekä X:n saamansa lahjan johdosta tekemästä lahjaveroilmoituksesta.

Verotoimisto on 4.10.2005 toimittamassaan lahjaverotuksessa vahvistanut lahjan arvoksi 39 690 euroa, josta X:lle on määrätty lahjaveroa ensimmäisessä veroluokassa 4 383 euroa.

Verotoimisto on 4.8.2008 toimittamassaan perintöverotuksessa 26.6.2007 kuolleen Y:n jälkeen lisännyt X:n perintöosuuteen Y:n hänelle antaman edellä mainitun 39 690 euron suuruisen lahjan. Määrätystä 8 948 euron perintöverosta on perintö- ja lahjaverolain 16 §:n nojalla vähennetty X:n aiemmin suorittama lahjavero 4 383 euroa, ja X:n suoritettavaksi on määrätty perintöveroa 4 565 euroa. Lahjaverotus on ollut lainvoimainen veronsaajaan nähden perintöverotusta Y:n jälkeen toimitettaessa.

Verotuksen oikaisulautakunta on päätöksellään 23.4.2009 päätöksestä tarkemmin ilmenevin perustein oikaissut X:n vaatimuksesta perintöverotusta katsoen, että X:lle tulee määrätä perintövero Y:n jälkeen niin kuin se olisi määrätty tilanteessa, jossa lahjaverotus 9.3.2005 annetusta lahjasta olisi toimitettu oikein. X:lle määrätystä perintöverosta tulee vähentää aiemmin suoritettuna verona 8 766 euroa. Perintöveroa pannaan maksuun 182 euroa.

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on valituksessaan hallinto-oikeudelle vaatinut, että verotuksen oikaisulautakunnan päätös kumotaan ja toimitettu perintöverotus saatetaan voimaan. Perintöverosta on vähennettävä pesän varoihin lisätystä lahjasta maksuunpantu vero 4 383 euron määräisenä oikaisulautakunnan vähentämän 8 766 euron sijasta.

Hallinto-oikeus on hylännyt Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön valituksen.

Perusteluinaan hallinto-oikeus on esittänyt seuraavaa.

Sovellettavat säännökset

Perintö- ja lahjaverolain 16 §:n 1 momentin mukaan perintöverotusta toimitettaessa pesän varoihin on lisättävä lahja, joka perintökaaren mukaan on otettava huomioon perinnönjaossa, sekä muu lahja, jonka perillinen tai testamentinsaaja on saanut perinnönjättäjältä kolmen viimeisen vuoden kuluessa ennen tämän kuolemaa ja joka ei ole lain 19 §:n 1 tai 2 kohdan nojalla lahjaverosta vapaa. Ensiksi mainitun pykälän 2 momentin mukaan perintöverosta vähennetään 1 momentissa tarkoitetuissa tapauksissa se lahjavero, joka aikaisemmin on suoritettu, ja se varainsiirtovero, joka on maksettu kiinteistön lainhuutoa haettaessa, jollei sitä ole aikaisemmin vähennetty lahjaverosta. Perintöveron määrän ylittävää lahjaveron osaa ei palauteta.

Asiassa saatu selvitys

X:n perintöosuuteen on perintöverotusta Y:n jälkeen toimitettaessa lisätty hänen Y:ltä saamansa 39 690 euron suuruinen lahja. Verotuksen oikaisulautakunta on valituksenalaisella päätöksellään katsonut, että X:lle määrätystä perintöverosta on perintö- ja lahjaverolain 16 §:n nojalla vähennettävä X:n aiemmin suorittaman lahjaveron 4 383 euron sijasta se lahjaveron määrä, joka X:n olisi tullut suorittaa, jos lahjaverotus olisi toimitettu oikein, eli 8 766 euroa.

Hallinto-oikeuden johtopäätös

Lahjaverotusta 4.10.2005 toimitettaessa lahjavero X:n tädiltään Y:ltä saamasta lahjasta on virheellisesti määrätty ensimmäisen perintöluokan mukaan. Mikäli perintöverotusta toimitettaessa perintöverosta vähennettäisiin vain X:lle vuonna 2005 maksettavaksi määrätty ja X:n maksama lahjavero eli 4 383 euroa, perintöverotus muuttaisi samalla X:n vahingoksi hänen vuonna 2005 saamaansa lahjaan kohdistuvaa lahjaverotusta. Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön muutoksenhakuaika lahjaverotuksen osalta on päättynyt jo vuonna 2006 ja mahdollinen veronoikaisu verovelvollisen vahingoksi olisi tullut tehdä viimeistään 31.12.2007. Tähän nähden perintöverotusta toimitettaessa X:n perintöverosta on tullut vähentää perintö- ja lahjaverolain 16 §:n 2 momentin perusteella 8 766 euron suuruinen lahjavero.

Asian ovat ratkaisseet hallinto-oikeuden jäsenet Aino Oksala (eri mieltä), Martti Raunio ja Tuula Vilenius. Esittelijä Kaisa Hagman.

Käsittely korkeimmassa hallinto-oikeudessa

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on pyytänyt lupaa valittaa hallinto-oikeuden päätöksestä ja valituksessaan vaatinut, että hallinto-oikeuden ja verotuksen oikaisulautakunnan päätökset kumotaan ja toimitettu perintöverotus saatetaan voimaan. Keskeisinä perusteina vaatimukselleen oikeudenvalvontayksikkö on esittänyt, että perintö- ja lahjaverolain 16 §:n 2 momentin mukaan säännöksen 1 momentissa tarkoitetuissa tilanteissa, joissa pesäosuuteen lisätään kolmen vuoden kuluessa annettu lahja, vähennetään perintöverosta lahjasta aiemmin suoritettu lahjavero. Tällöin kyse on perintöverotuksesta, joka toimitetaan itsenäisesti ja lahjaverotuksesta erillään. Perintöverotuksessa ei siten voida vähentää laskennallista veroa, jota lahjaverotuksessa ei ole maksuunpantu. Tämän vuoksi perintöverosta on vähennettävä verotuksen oikaisulautakunnan ja hallinto-oikeuden päätöksellä vähennetyn 8 766 euron sijasta vain lahjaverotuksessa maksuunpantu lahjavero 4 383 euroa.

X on antanut vastineen.

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on antanut vastaselityksen.

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön vastaselitys on lähetetty tiedoksi X:lle .

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu

Korkein hallinto-oikeus on myöntänyt valitusluvan ja tutkinut asian. Valitus hyväksytään. Hallinto-oikeuden ja verotuksen oikaisulautakunnan päätökset kumotaan ja toimitettu perintöverotus saatetaan voimaan.

Perustelut

Perintö- ja lahjaverolain 16 §:n 1 momentin mukaan perintöverotusta toimitettaessa on pesän varoihin lisättävä lahja, joka perintökaaren mukaan on otettava huomioon perinnönjaossa, sekä muu lahja, jonka perillinen tai testamentinsaaja on saanut perinnönjättäjältä kolmen viimeisen vuoden kuluessa ennen tämän kuolemaa ja joka ei ole 19 §:n 1 tai 2 kohdan nojalla lahjaverosta vapaa. Perintö- ja lahjaverolain 16 §:n 2 momentin mukaan perintöverosta vähennetään 1 momentissa tarkoitetuissa tapauksissa se lahjavero, joka aikaisemmin on suoritettu, ja se varainsiirtovero, joka on maksettu kiinteistön lainhuutoa haettaessa, jollei sitä ole aikaisemmin vähennetty lahjaverosta.

X:n 26.6.2007 kuollut täti Y on 9.3.2005 lahjoittanut X:lle kaksi kolmasosaa erään asunto-osakeyhtiön osakkeista. X:n sukulaisuus Y:hyn on ilmennyt lahjakirjasta sekä X:n saamansa lahjan johdosta tekemästä lahjaveroilmoituksesta. Verotoimisto on 4.10.2005 toimittamassaan lahjaverotuksessa vahvistanut lahjan arvoksi 39 690 euroa, josta X:lle on määrätty lahjaveroa virheellisesti ensimmäisen veroluokan mukaan 4 383 euroa, vaikka perintö- ja lahjaverolain 11 §:n mukaan X:n suoritettavaksi olisi tullut määrätä lahjavero toisen veroluokan mukaan 8 766 euron määräisenä.

Lahjaverotusta toimitettaessa lahjavero X:n tädiltään Y:ltä saamasta lahjasta on määrätty virheellisesti ensimmäisen veroluokan mukaan. Lahjaverotus on ollut lainvoimainen veronsaajaan nähden perintöverotusta Y:n jälkeen toimitettaessa. Perintö- ja lahjaverolain 16 §:n 2 momentin mukaan perintöverosta vähennetään 1 momentissa tarkoitetuissa tapauksissa aikaisemmin suoritettu lahjavero. X:lle määrätyn ja hänen suorittamansa lahjaveron määrä on ollut 4 383 euroa. Kun otetaan erityisesti huomioon mainitun lainkohdan sanamuoto, Y:n kuoleman jälkeen toimitetussa perintöverotuksessa on X:n perintöverosta tullut vähentää vain X:n lahjastaan tosiasiassa suorittaman lahjaveron määrä 4 383 euroa. Näin ollen hallinto-oikeuden ja verotuksen oikaisulautakunnan päätökset on kumottava ja toimitettu perintöverotus on saatettava voimaan.

Asian ovat ratkaisseet hallintoneuvokset Esa Aalto, Ahti Vapaavuori, Matti Halén, Eila Rother ja Timo Viherkenttä. Asian esittelijä Arja Niemelä.