21.3.2012

Päätös, jota valitus koskee

Rovaniemen hallinto-oikeus 30.9.2010 nro 10/0483/1

Asian aikaisempi käsittely

X omistaa yhdessä puolisonsa kanssa Asunto Oy Z:ssa huoneiston numero 7 hallintaan oikeuttavat osakkeet. Asunto Oy Z:ssa on tehty putkiremontti, jonka rahoitus on asunto-osakeyhtiön ylimääräisen yhtiökokouksen päätöksen mukaan tapahtunut siten, että yhtiö on maksanut tarvikkeista 2 523 euroa ja loppuosa on veloitettu osakkailta osakemäärien suhteessa. Jokainen osakas on sitoutunut teettämään asennustyön A Ky:llä.

Pohjois-Suomen verovirasto on toimittaessaan verotusta verovuodelta 2002 hyväksynyt kotitalousvähennyksen muun ohella X:n puolisoiden yhdessä omistamaan huoneistoon tehdyn putkiremontin 1 986,06 euron suuruisiksi katsottujen työkustannusten osalta. X:lle on vaatimuksensa mukaisesti myönnetty vähennyksenä puolet kustannusten yhteismäärästä.

Veroasiamies on oikaisuvaatimuksessaan vaatinut, että hyväksytty kotitalousvähennys poistetaan, koska Asunto Oy Z:n yhtiöjärjestyksessä ei ole määrätty erikseen korjausvastuun jaosta yhtiön ja osakkaiden kesken. Putkistojen kunnossapitovastuu on näin ollen kuulunut asunto-osakeyhtiölle.

Verotuksen oikaisulautakunta on hyväksynyt veroasiamiehen oikaisuvaatimuksen todeten muun ohella, että kotitalousvähennystä koskevien tuloverolain säännösten tarkoituksena on työllisyyden parantaminen kannustamalla yksityisiä kotitalouksia teettämään ulkopuolisilla sellaisia töitä, jotka ne aikaisemmin ovat tehneet itse. Lisäksi on ollut tarkoitus edistää asuntojen omatoimista ylläpitoa. Vähennyksen myöntämisen edellytyksenä on lain tarkoitusperät huomioon ottaen pidettävä, että kotitalous, jolle vähennys myönnetään, on aidosti ollut kysymyksessä olevan työn tilaaja ja teettäjä.

Asunto Oy Z:n yhtiöjärjestyksessä ei ole erikseen määritelty korjaus- ja kunnossapitovastuun jakautumista yhtiön ja osakkaiden välillä. Putkistojen kunnossapito ja uusiminen kuuluu siten asunto-osakeyhtiölain 78 §:n 2 momentin mukaisesti asunto-osakeyhtiölle. Asunto-osakeyhtiölain 77 §:n 1 momentin mukaan osakkeenomistajalla on oikeus tehdä oma-aloitteisesti muutoksia tiloissa, joihin hänen osakkeensa tuottavat hallintaoikeuden. Tällöin ei edellä mainitulla kunnossapitovastuun jaolla ole merkitystä, eivätkä suoritetun työn kustannukset kuulu yhtiön kirjanpitoon. Kun työn tilaaja ja teettäjä on osakas, hänellä on oikeus kotitalousvähennykseen työkustannuksista.

A Ky:n suorittama vesijohtojen muutos- ja korjaustyö, jolla vanhat putket vaihdettiin uusiin ja aikaisemmin piilossa kulkeneet putket muutettiin niin sanotuiksi pintavedoiksi, on suoritettu samanaikaisesti kaikkiin asunto-osakeyhtiön asuinhuoneistoihin ja työ on toteutettu yhtiökokouksen päätöksellä. Kyseessä ei ole ollut X:n yksityisesti huoneistossaan teettämä muutos- tai korjaustyö. A Ky on laskuttanut kaikkia yhtiön osakkaita työkustannusten osuudesta samoin perustein. Asunto-osakeyhtiö on maksanut tarvikkeista 2 523 euroa ja loppuosa on päätetty veloittaa osakkailta osakemäärien suhteessa. Yhtiökokous on velvoittanut yhtiön edustajat suorittamaan muutostyön vastaanottotarkastuksen ja takuuajan tarkastuksen, joten asunto-osakeyhtiö on ottanut työn vastaan. Asunto-osakeyhtiötä on näissä oloissa pidettävä A Ky:n kanssa tehdyn urakkasopimuksen toisena sopimuspuolena ja työn todellisena teettäjänä. Sillä seikalla, että työkustannusten laskutus on muodollisesti tapahtunut urakoitsijan ja X:n kesken, ei ole asiassa merkitystä.

X on valittanut verotuksen oikaisulautakunnan päätöksestä hallinto-oikeuteen ja vaatinut päätöksen kumoamista ja kotitalousvähennyksen myöntämistä. Hän on myös vedonnut luottamuksensuojaan.

X on todennut muun ohella, että kotitalousvähennys tulisi hyväksyä, koska asunnossa suoritettu remontti on ollut asunto-osakeyhtiölain 77 §:n mukainen muutostyö, joka asukkaalla on oikeus tehdä huoneistossa. A Ky:n kanssa solmitun urakkasopimuksen toisena osapuolena on ollut hän itse puolisoineen, ei Asunto Oy Z. Kyseessä on ollut heidän yksityisesti kylpyhuoneeseensa teettämä muutostyö, jonka kustannukset eivät ole rasittaneet yhtiön kirjanpitoa. Kustannusten oikea määrä on 1 986,06 euron asemesta 2 282,07 euroa, johon perustuen kotitalousvähennys on myönnettävä.

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on antanut vastineen.

Verovirasto on antanut lausunnon.

X on antanut vastaselityksen.

Hallinto-oikeuden ratkaisu

Hallinto-oikeus on hyväksynyt valituksen kotitalousvähennyksen osalta ja kumonnut Lapin verotuksen oikaisulautakunnan päätöksen sekä määrännyt, että X:n verosta on tehtävä kysymyksessä olevien vesijohtojen muutos- ja korjaustöiden johdosta kotitalousvähennys käyttäen perusteena X:n puolisoille noista töistä aiheutuneita yhteensä 2 282,07 euron suuruisia kustannuksia.

Hallinto-oikeus on selostettuaan edempänä korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisusta ilmenevät tuloverolain 127 a §:n 1 momentin, asunto-osakeyhtiölain 77 §:n 1 momentin ensimmäisen virkkeen sekä 78 §:n 1 momentin ja 2 momentin säännökset perustellut päätöstään seuraavasti:

X ja hänen puolisonsa omistavat yhdessä Asunto Oy Z:n huoneiston numero 7 hallintaan oikeuttavat osakkeet. Taloyhtiön omistamassa rivitalomuotoisessa asuinrakennuksessa tehtiin verovuonna ylimääräisen yhtiökokouksen päätöksellä kaikkiin asuntoihin vesijohtojen muutos- ja korjaustyö, jonka yhteydessä vanhat putket vaihdettiin uusiin ja aikaisemmin piilossa kulkeneet putket muutettiin niin sanotuiksi pintavedoiksi. Putkiremontin rahoituksen osalta yhtiökokouksessa päätettiin, että jokainen osakas sitoutuu teettämään asennustyön A Ky:llä ja maksamaan työn osakemäärien mukaisessa suhteessa. Tarvikkeista taloyhtiö tuli maksamaan 2 523 euron suuruisen osan ja loppuosa tuli veloitettavaksi osakkailta osakemäärien mukaisessa suhteessa. Yhtiön hallituksen edustajien tehtävänä oli suorittaa muutostyön vastaanottotarkastus ja takuuajan tarkastus.

Edellä mainituissa olosuhteissa taloyhtiön asunnoissa suoritettuihin vesijohtojen muutos- ja korjaustöihin tosin on ryhdytty yhtiön toimesta ja työt kuuluvat lähtökohtaisesti asunto-osakeyhtiölain 78 §:n 2 momentin mukaan yhtiön kunnossapitovastuun piiriin. Vastuunjako ei kuitenkaan ole tältä osin ehdoton niin, ettei siitä voitaisi poiketa. Asunto Oy Z:n yhtiöjärjestyksessä ei ole määrätty erikseen putkistojen kunnossapitovastuun jaosta yhtiön ja osakkaiden kesken. Asunto-osakeyhtiölain 77 §:ää koskevan hallituksen esityksen (HE 216/1990) yksityiskohtaisten perustelujen mukaan osakas voi omalla kustannuksellaan tehdä muutoksia myös sellaisiin kohteisiin, jotka kuuluvat yhtiön kunnossapitovelvollisuuden piiriin. Nyt kyseessä olevat vesijohtojen muutos- ja korjaustyöt ovat tällaisia töitä, jotka X:n puolisot ovat voineet teettää omalla kustannuksellaan. Kun lisäksi otetaan huomioon yhdenvertaisen kohtelun vaatimus eri asumismuotojen välillä ja se, että osakkaat ovat itse maksaneet työkustannukset urakoitsijalle tämän kanssa tekemänsä urakkasopimuksen perusteella ilman, että niitä olisi veloitettu heiltä osana yhtiövastiketta, kyse on sellaisista asunnon kunnossapito- ja perusparannustöistä, jotka oikeuttavat kotitalousvähennykseen.

Mitä tulee kotitalousvähennykseen oikeuttavien kustannusten määrään, niin kysymyksessä olevista töistä aiheutuneiden kustannusten määräksi on X:n hallinto-oikeuteen esittämän selvityksen perusteella vahvistettava 1 986,06 euron asemesta 2 282,07 euroa.

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu

Korkein hallinto-oikeus on myöntänyt Veronsaajien oikeudenvalvontayksikölle valitusluvan ja tutkinut asian. Rovaniemen hallinto-oikeuden ja Lapin verotuksen oikaisulautakunnan päätökset kumotaan ja asia palautetaan Verohallinnolle verotuksen uudelleen toimittamista varten.

Perustelut

Sovellettavat oikeusohjeet

Tuloverolain 127 a §:n (995/2000) 1 momentin mukaan verovelvollinen saa vähentää verosta osan käyttämässään asunnossa tai vapaa-ajan asunnossa tehdystä työstä maksamistaan määristä ( kotitalousvähennys ). Vähennykseen oikeuttaa tavanomainen kotitalous-, hoiva- tai hoitotyö sekä asunnon tai vapaa-ajan asunnon kunnossapito- tai perusparannustyö. Vähennys on enintään 900 euroa vuodessa, ja se myönnetään vain siltä osin kuin 127 b §:ssä tarkoitettu vähennettävä osa kustannuksista ylittää 100 euroa.

Asunto-osakeyhtiölain (809/1991) 77 §:n 1 momentin ensimmäisen virkkeen mukaan osakkeenomistajalla on oikeus tehdä muutoksia tiloissa, joihin hänen osakkeensa tuottavat hallintaoikeuden.

Asunto-osakeyhtiölain 78 §:n 1 momentin mukaan yhtiöjärjestyksessä voidaan määrätä yhtiön rakennuksen ja muiden tilojen kunnossapitovastuun jakamisesta osakkeenomistajien ja yhtiön kesken. Yhtiöllä on kuitenkin aina oikeus suorittaa välttämätön korjaustyö. Sikäli kuin yhtiöjärjestyksessä ei ole määrätty kunnossapitovastuun jakamisesta, se jakautuu 2 - 4 momentin mukaan.

Pykälän 2 momentin mukaan osakkeenomistajan on pidettävä kunnossa hallitsemansa huoneiston sisäosat ja muut osakkeiden perusteella hallinnassaan olevat tilat. Yhtiö on kuitenkin velvollinen korjaamaan rakenteista johtuvat sisäpuoliset viat sekä pitämään kunnossa huoneistoon asennetut sellaiset lämpö-, sähkö-, tiedonsiirto-, kaasu-, vesi-, viemäri-, ilmanvaihto- ja muut sen kaltaiset johdot ja kanavat sekä vesihanat, jotka on asennettu samantasoisina rakennuksen huoneistoihin.

Verotusmenettelystä annetun lain 26 §:n 2 momentin (477/1998) mukaan, jos asia on tulkinnanvarainen tai epäselvä ja jos verovelvollinen on toiminut vilpittömässä mielessä viranomaisen noudattaman käytännön tai ohjeiden mukaisesti, on asia ratkaistava tältä osin verovelvollisen eduksi, jos ei erityisistä syistä muuta johdu.

Tapauksen tosiseikat

X ja hänen puolisonsa omistavat yhdessä Asunto Oy Z:n huoneiston numero 7 hallintaan oikeuttavat osakkeet. Asunto-osakeyhtiön omistamassa rivitalomuotoisessa asuinrakennuksessa oli tehty verovuonna ylimääräisen yhtiökokouksen päätöksellä kaikkiin asuntoihin vesijohtojen muutos- ja korjaustyö, jonka yhteydessä vanhat putket oli vaihdettu uusiin ja aikaisemmin piilossa kulkeneet putket oli muutettu niin sanotuiksi pintavedoiksi. Putkiremontin rahoituksen osalta yhtiökokouksessa oli päätetty, että jokainen osakas sitoutuu teettämään asennustyön A Ky:llä ja maksamaan työn osakemäärien mukaisessa suhteessa. Tarvikkeista asunto-osakeyhtiö tuli yhtiökokouksen pöytäkirjan mukaan maksamaan 2 523 euron suuruisen osan ja loppuosa työn kustannuksista tuli veloitettavaksi osakkailta osakemäärien mukaisessa suhteessa. Yhtiön hallituksen edustajien tehtävänä oli suorittaa muutostyön vastaanottotarkastus ja takuuajan tarkastus.

X oli antanut 11.10.2002 päivätyn selvityksen kotitalousvähennyksen perusteista verovuonna 2002. Selvityksessä oli todettu muun ohella, että Asunto Oy Z:n kaikkien huoneistojen vesijohtoputket lämminvesivaraajasta käyttöpisteille (hanoille) uusittiin siten, että ehjät lattian alla kulkeneet putket muutettiin pintaan. Lisäksi X:n asunnossa tehtiin pesuhuone-, sauna-, WC- ja takanedusremontti, jotka edellyttivät putkitöitä. Selvityksessä ilmoitettujen kustannusten määrä oli X:n puolisoilla yhteensä 5 118,36 euroa.

X:n esittämistä tositteista ilmenee, että A Ky:lle on maksettu LVI-töistä huoneiston numero 7 osalta 1 986,06 euroa ja B Oy:lle kylpyhuoneen, saunan ja wc:n korjaustoimista 5 788,99 euroa, josta palkkakulujen osuus on ollut 3 132,30 euroa. Näiden lisäksi A Ky:lle on maksettu loppusummaltaan 1 109,32 euron suuruinen lasku, joka erittelyjen mukaan koostuu pääasiassa kylpyhuonetarvikkeista, mutta jossa asennustyön osuus on 296,01 euroa.

Oikeudellinen arviointi

Yhtiökokouksen päättämän putkiremontin yhteydessä X puolisoineen oli teettänyt huoneistonsa märkätiloihin merkittäviä muutostöitä. Näistä muutostöistä, joita ei ole teetetty muissa huoneistoissa, puolisoille on myönnetty kotitalousvähennystä. Näistä muutostöistä ei nyt ole kysymys.

Putkiremontti on tehty ylimääräisen yhtiökokouksen päätöksellä yhtiön kunnossapitovastuun alaisiin vesijohtoihin, ja se on toteutettu kaikissa yhtiön huoneistoissa. Osakkailla ei ole ollut itsenäistä päätäntävaltaa putkiremontin tekemisestä eikä siitä, millä yrityksellä työ teetetään. Putkiremontin kustannuksista 2 523 euroa on maksanut yhtiö. Loput kustannukset on jaettu osakemäärien mukaisessa suhteessa eikä esimerkiksi huoneistokohtaisesti työhön käytetyn ajan mukaan.

Putkiremontti on katsottava yhtiön teettämäksi, vaikka työn laskutus on valtaosin tapahtunut suoraan osakkailta. Kotitalousvähennykseen ovat oikeutettuja vain luonnolliset henkilöt. Asunto-osakeyhtiö ei voi saada kotitalousvähennystä. Asunto-osakeyhtiön teettämästä työstä ei vähennystä myönnetä myöskään yhtiön osakkaille. X ei siten voi saada kotitalousvähennystä niistä työkustannuksista, jotka kohdistuvat asunto-osakeyhtiön päättämään ja sen vastuulle kuuluvaan putkiremonttiin.

Asiassa ei ole ilmennyt, että veroviranomainen olisi antanut kirjallista ohjetta, jonka mukaan asunto-osakeyhtiön kunnossapitovastuulle kuuluvien putkien uudistamistyö oikeuttaisi asunto-osakeyhtiön osakkaat kotitalousvähennykseen. Viranomaisen noudattamalla käytännöllä tarkoitetaan nimenomaista kannanottoa juuri sellaiseen asiaan, josta nyt on kysymys. Suullisesti käydyt keskustelut eivät yleensä voi muodostaa veroviranomaista sitovaa kannanottoa. Myöskään ennakonpidätysprosentin muuttamista verovelvollisen pyynnöstä ei ole pidettävä kannanottona, joka sitoisi veroviranomaisia verotusta toimitettaessa. Näin ollen X ei voi saada asiassa luottamuksensuojaa.

Asiaa käsiteltäessä on esitetty erilaisia tietoja siitä, mikä määrä edellä mainituista X:n puolisoiden maksamista kustannuksista kohdistuu yhtäältä yhtiökokouksen päätöksellä toteutettuihin töihin ja toisaalta puolisoiden itse teettämiin muita huoneistoja laajempiin muutostöihin. Tämän vuoksi hallinto-oikeuden ja verotuksen oikaisulautakunnan päätökset kumotaan ja asia palautetaan Verohallinnolle verotuksen uudelleen toimittamista varten.

Asian ovat ratkaisseet hallintoneuvokset Esa Aalto, Ahti Vapaavuori, Irma Telivuo, Tuula Pynnä ja Matti Halén. Asian esittelijä Outi Siimes.