1.9.2010

Päätös, josta valitetaan

Helsingin hallinto-oikeuden päätös 30.10.2008 nro 08/1235/1

Asian aikaisempi käsittely

X Oy:n vuosina 2003 ja 2004 maahan tuomat urheilujalkineet oli ilmoitettu tullattavaksi viimeisen myynnin kauppahinnan perusteella eli Y Europe B.V:n ja X Oy:n välisen kauppalaskun perusteella, vaikka tullausarvo olisi voitu komission asetuksen (ETY) N:o 2454/93, annettu 2 päivänä heinäkuuta 1993, tietyistä yhteisön tullikoodeksista annetun neuvoston asetuksen (ETY) N:o 2913/92 soveltamista koskevista säännöksistä (soveltamisasetus) 147 artiklan mukaan määrittää myös ennen viimeistä myyntiä tapahtuneen myynnin kauppahinnan eli tehtaan ja Y Europe B.V:n välisen edullisemman kauppahinnan perusteella. Tullaukset oli vahvistettu ilmoitusten mukaisesti.

X Oy oli vuosina 2006 ja 2007 tekemissään oikaisuvaatimuksissa tullipiirille vaatinut vuosilta 2003 ja 2004 liikaa maksamiensa tullien palauttamista, koska yhtiöllä oli tavarantoimittajan/valmistajan kauppalasku, jonka loppusumma oli se tosiasiallisesti maksettu hinta, joka maahan tuoduista tavaroista oli maksettu myytäessä ne yhteisön tullialueelle.

Tullipiiri on vuonna 2007 tekemillään hallinto-oikeuden päätöksestä tarkemmin ilmenevillä päätöksillä hylännyt X Oy:n oikaisuvaatimukset.

Perusteluinaan tullipiiri on esittänyt muun muassa, että neuvoston asetuksen (ETY) N:o 2913/92, annettu 12 päivänä lokakuuta 1992, yhteisön tullikoodeksista 78 artiklan 1 kohdan mukaan tulliviranomaiset voivat muun ohella tavaranhaltijan pyynnöstä oikaista tulli-ilmoitusta tavaroiden luovutuksen jälkeen. Tullikoodeksin 236 artiklan 1 kohdan mukaan tuonti- ja vientitullit on palautettava, jos todetaan, että niiden määrä niitä maksettaessa tai tileihin kirjattaessa ei ole ollut lain mukainen tai että niiden määrä on kirjattu tileihin 220 artiklan 2 kohdan vastaisesti. Tavaranhaltija on tulli-ilmoituksissaan voinut vapaasti valita, käyttääkö se soveltamisasetuksen 147 artiklan mukaisesti hintaa, joka koskee myyntiä, joka on tapahtunut ennen viimeistä myyntiä, vai hintaa, joka koskee viimeistä myyntiä. Tavaranhaltija on tulli-ilmoituksissaan käyttänyt hintaa, joka koskee viimeistä myyntiä. Tullaukset on toimitettu annettujen ilmoitusten mukaisesti ja tavarat on aikoinaan luovutettu vapaaseen liikkeeseen. Tulli-ilmoituksiin perustuvien tullien määrät ovat siten yhtiön kannalta niitä maksettaessa olleet sinänsä lain mukaiset. Näin ollen alkuperäistä tullausperustetta ei voida muuttaa vaaditulla tavalla tullauspäätöksistä tehdyn oikaisupyynnön johdosta. Lisäksi tullipiiri on edellä mainituissa neljässätoista ensimmäisessä päätöksessään todennut, että tavaranhaltija ei ole edes väittänyt, että tullaukset olisivat perustuneet erehdykseen yhtiön valittua tullausperusteeksi viimeisen myynnin. Asiassa ei ollut myöskään väitetty, että tullausten perusteena olleet laskut olisivat vääriä.

Käsittely hallinto-oikeudessa

X Oy on valituksessaan hallinto-oikeudelle vaatinut, että tullipiirin päätökset kumotaan ja tullit hakemuksen mukaisesti palautetaan yhtiölle.

Keskeisinä perusteina vaatimuksilleen X Oy on esittänyt, että yhtiö on ollut siinä käsityksessä, että se voi takautuvasti hakea liikaa maksetut tullit takaisin tullikoodeksin 236 artiklan perusteella kolme vuotta tullivelan syntymisestä siltä osin kuin maahantuonnin tullausarvo on virheellisesti määritetty Y Europe B.V:n ja X Oy:n välisen kauppahinnan perusteella, vaikka se olisi voitu tullikoodeksin soveltamisasetuksen 147 artiklan mukaan määrittää tehtaan ja Y Europe B.V:n välisen kauppahinnan perusteella. Tällaisia oikaisuja on tehty muun ohella Isossa-Britanniassa ja Saksassa. Tästä syystä yhtiö ei kiirehtinyt soveltamisasetuksen 147 artiklan mukaiseen kauppalaskuun perustuvien tullausten aloittamista. Lisäksi yhtiö odotti päämieheltään Y Europe B.V:ltä selvitystä kauppahintaan lisättävien erien suuruudesta. Viimeksi mainittu asia selvisi vuonna 2004, kun Saksan tulli teki verotarkastuksen Y Deutschland GmbH -yhtiöön. Saksalainen maahantuoja on samassa asemassa kuin X Oy, vaikka se kuului Y-konserniin. Saksan tulli totesi, että tullausarvon määrittäminen oli ollut muuten yhteisön tullilainsäädännön mukaista, mutta kauppahintaan tuli lisätä suunnittelu- ja kehityskustannuksia. Saksan tullin tulkintaperiaatteet ovat suoraan sovellettavissa X Oy:hyn.

X Oy ei ollut ollut täysin tietoinen tullinoikaisuun liittyvästä menettelystä ja oikaisuhakemukset oli laadittu hyvin lyhyellä selvityksellä. Yhtiö oli kuitenkin ollut siinä käsityksessä, että asiassa pyydetään lisätietoja. Näin ei kuitenkaan tapahtunut. Yhtiö on erehtynyt valitessaan tullausperusteeksi viimeisen myynnin, vaikka se on ollut tietoinen oikeudestaan käyttää tullausperusteena myös aikaisempaa myyntiä. Erehdys on perustunut siihen, että yhtiö on uskonut, että tullauksia voidaan oikaista. Yhtiön vilpitöntä mieltä osoittaa se, että se on jättänyt oikaisuhakemukset määräajassa. Yhtiö on lisäksi viitannut yhteisöjen tuomioistuimen tuomioihin asioissa C-468/03 ja C-100/05.

Tullipiiri on antanut lausunnon, jossa se on muun ohella viitannut yhteisöjen tuomioistuimen tuomioon asiassa C-79/89.

X Oy on antanut vastaselityksen ja liittänyt siihen kaksi Saksan tullin tullikoodeksin 236 artiklan perusteella tekemää tullinpalautuspäätöstä.

Hallinto-oikeuden ratkaisu

Hallinto-oikeus on kumonnut valituksenalaiset päätökset ja palauttanut asian tullipiirille uudelleen käsiteltäväksi. Perusteluinaan hallinto-oikeus on lausunut seuraavaa.

Yhteisön tullikoodeksista annetun neuvoston asetuksen (ETY) N:o 2913/92 (tullikoodeksi) 78 artiklan 1 kohdan mukaan tulliviranomaiset voivat viran puolesta tai tavaranhaltijan pyynnöstä oikaista ilmoitusta tavaroiden luovutuksen jälkeen. Artiklan 2 kohdan mukaan tulliviranomaiset voivat ilmoituksessa annettujen tietojen oikeellisuuden varmistamiseksi tavaroiden luovutuksen jälkeen tarkastaa kyseisten tavaroiden tuontia tai vientiä taikka näihin tavaroihin myöhemmin kohdistettavia kaupallisia toimia koskevat kaupalliset asiakirjat ja tiedot. Artiklan 3 kohdan mukaan, jos ilmoituksen tarkastus tai jälkitarkastus osoittaa, että kyseistä tullimenettelyä koskevia säännöksiä on sovellettu virheellisten tai puutteellisten tietojen perusteella, tulliviranomaisten on mahdollisesti annettujen säännösten mukaisesti toteutettava tilanteen korjaamiseksi tarvittavat toimenpiteet käytettävissään olevat uudet tiedot huomioon ottaen.

Tullikoodeksin 236 artiklan 1 kohdan mukaan tuontitullit on palautettava, jos todetaan, että niiden määrä niitä maksettaessa ei ole ollut lain mukainen. Artiklan 2 kohdan mukaan tuontitullit on palautettava hakemuksesta, joka on esitettävä kyseiselle tullitoimipaikalle kolmen vuoden kuluessa siitä päivästä, jona nämä tullit on annettu tiedoksi velalliselle. Artiklan 3 kohdan mukaan tulleja ei voida palauttaa, jos muun kuin lain mukaisen tullien määrän maksamiseen johtaneet seikat ovat johtuneet asianomaisen tietoisesta menettelystä.

Yhtiö on ilmoittanut puheena olevat vuosina 2003 ja 2004 maahan tuodut urheilujalkineet tullattavaksi yhtiön ja Y Europe B.V:n välisen kauppalaskun perusteella. Tullaukset on vahvistettu ilmoitusten mukaisesti. Yhtiö on tullinpalautushakemuksissaan vaatinut liikaa maksamiaan tulleja takaisin ja perustanut vaatimuksensa tavarantoimittajan/valmistajan arvoltaan alhaisempaan laskuun. Tullipiiri on hylännyt vaatimukset. Tullipiiri on todennut, että yhtiö on tulli-ilmoituksissaan voinut vapaasti valita, kumpaa nyt puheena olevaa hintaa se käyttää, ettei yhtiö ole edes väittänyt, että tullaukset olisivat perustuneet erehdykseen yhtiön valittua tullausperusteeksi viimeisen myynnin ja että tulli-ilmoituksiin perustuvat tullien määrät ovat yhtiön kannalta niitä maksettaessa olleet sinänsä lain mukaiset. Yhtiö on valituksessaan esittänyt, että se on ollut tietoinen mainitusta valintamahdollisuudesta kauppahinnan suhteen, mutta on erehtynyt siinä, että tullauksia voidaan oikaista, ja ettei ole tämän vuoksi kiirehtinyt aikaisemman myynnin kauppalaskuun perustuvien tullausten aloittamista. Yhtiö on kertonut myös odottaneensa päämieheltään selvitystä kauppahintaan tullikoodeksin 32 artiklan mukaan lisättävien erien suuruudesta. Tämä asia on selvinnyt vuonna 2004. Yhtiö on vuoden 2006 alusta ryhtynyt käyttämään aikaisempaan myyntiin perustuvaa kauppahintaa.

Euroopan yhteisöjen tuomioistuin on tuomiossaan asiassa C-468/03, Overland Footwear Ltd (tuomio 20.10.2005, Kok. 2005, s. I-8937) todennut, että tullikoodeksin 78 ja 236 artiklaa on tulkittava siten, että kun maahantuodut tavarat on luovutettu, tulliviranomaisten, joille tavaranhaltija on tehnyt hakemuksen edellä mainittuja tavaroita koskevan tulli-ilmoituksensa oikaisemisesta, on joko hylättävä hakemus perustellulla päätöksellä tai ryhdyttävä oikaisutarkoituksessa uudelleentutkintaan, sanotun vaikuttamatta asian mahdolliseen saattamiseen tuomioistuimen käsiteltäväksi. Kun tulliviranomaiset toteavat ilmoituksen oikaisun jälkeen, että ilmoitettuun tullausarvoon on erehdyksessä sisällytetty ostoprovisio, niiden on korjattava tilanne palauttamalla tähän provisioon sovelletut tuontitullit.

Tuomioistuin on tuomiossaan todennut, että tullikoodeksin 78 artiklassa otettiin nimenomaisesti käyttöön mahdollisuus siihen, että tulliviranomaiset oikaisevat tulli-ilmoituksen tavaranhaltijan hakemuksesta, joka on tehty tavaroiden luovuttamisen jälkeen (kohta 62). Tähän nähden tullipiirin esittämää tulli-ilmoituksen peruuttamattomuusperiaatetta ei ole pidettävä ehdottomana.

Edelleen tuomioistuin on todennut, että tullikoodeksin 78 artiklan 3 kohdassa ei tehdä eroa korjattavissa olevien ja muunlaisten virheiden ja laiminlyöntien välillä. Ilmaisua "virheelliset tai puutteelliset seikat" on tulkittava siten, että se sisältää samanaikaisesti konkreettiset virheet ja laiminlyönnit ja sovellettavan lainsäädännön tulkintavirheet (kohta 63). Se, että muodollisesti tarkasteltuna tulli-ilmoituksesta puuttuu erillinen maininta ostoprovisiosta, joka on kuitenkin erillään tavaroiden hinnasta, voi johtaa vain siihen, että tätä provisiota voidaan pätevästi pitää tullinalaisena ja että näin ollen siihen sovellettavat tuontitullit ovat lain mukaan kannettavissa (kohta 67). Koska on mahdollista, että tulli-ilmoitusta oikaistaan myöhemmin tavaranhaltijan pyynnöstä, tämä seikka ei voi merkitä sitä, että lain mukaan kannetut tullit rinnastettaisiin pelkkien todistelusääntöjen vuoksi jälkikäteen tullikoodeksin 236 artiklan 1 kohdassa tarkoitettuihin lain mukaisiin tulleihin riittävien todisteiden esittämisestä huolimatta (kohta 68). Erehdystä, joka muodostuu tahattomasta laiminlyönnistä, ei missään tapauksessa voida pitää valinnan tekemisenä, sillä tähän kuuluu määritelmällisesti vapaaehtoisuus (kohta 69).

Euroopan yhteisöjen tuomioistuimen tuomiossa asiassa C-100/05, ASM Lithography BV (tuomio 5.10.2006, Kok. 2006, s. I-10007) on ollut kysymys tullikoodeksin 121 ja 122 artiklassa tarkoitetuista kahdesta erilaisesta tullivelan laskentaperustasta sisäisen jalostusmenettelyn puitteissa tuoduille tavaroille sekä tullikoodeksin 236 artiklan soveltamisesta. Tuomioistuin on tuomiossaan todennut, että siitä seikasta, että nyt esillä olevassa asiassa tullit kannettiin niiden maksuhetkellä lain mukaisesti, koska ASM Lithography ei ollut esittänyt hakemusta tullikoodeksin 122 artiklan c alakohdan soveltamiseksi, ei voi aiheutua sitä seurausta, että mainitut tullit on - huolimatta sittemmin esitetystä tämänsisältöisestä hakemuksesta - jälkikäteen rinnastettava tullikoodeksin 236 artiklan 1 kohdassa tarkoitettuihin lain mukaisiin tulleihin, kun yhtäältä hakemuksen esittämättä jättäminen tullien maksuhetkellä johtui virheestä, joka perustui tahattomaan laiminlyöntiin, jota ei voida pitää tarkoituksellisena lopullisena valintana, ja kun toisaalta on selvää, että tällaisen hakemuksen johdosta lain mukaisten tullien määrä olisi ollut maksettua määrää alhaisempi tai nolla (kohta 41). Tästä seuraa, että mikäli tullikoodeksin 236 artiklassa asetetut edellytykset täyttyvät, eli erityisesti jos tavaranhaltija ei ole syyllistynyt vilpilliseen menettelyyn ja palauttamishakemuksen esittämiselle asetettua kolmen vuoden määräaikaa on noudatettu, mainittua säännöstä sovelletaan tilanteessa, jossa tuontitullien palauttamishakemus esitetään sen jälkeen kun yritys on tehnyt vapaaseen liikkeeseen luovuttamista koskevan ilmoituksen, jossa se on virheellisesti laskenut tullivelan määrän tullikoodeksin 121 artiklan mukaisesti sen sijaan, että se olisi pyytänyt tullikoodeksin 122 artiklan c alakohdan nojalla, että mainittu määrä määritetään tullin määrittämistä tullivalvonnassa tapahtuvassa valmistuksessa koskevien sääntöjen mukaisesti (kohta 42).

X Oy on ollut tietoinen mahdollisuudestaan käyttää nyt puheena olevissa tullauksissa kahta eri kauppahintaa. Yhtiö on kuitenkin jatkanut vanhaa tapaansa, koska on luullut, että tullauksia voidaan oikaista, ja koska on odottanut tullausarvoon liittyvää muuta selvitystä päämieheltään. Hallinto-oikeus on katsonut, että yhtiön menettelyä, jossa se on ilmoittanut tavarat tullattavaksi viimeisen myynnin perusteella, vaikka sille edullisempaa olisi ollut ilmoittaa tavarat tullattavaksi aikaisemman myynnin perusteella, voidaan pitää virheenä, joka on perustunut tahattomaan laiminlyöntiin, jota ei voida pitää tarkoituksellisena lopullisena valintana. Vaikka tullauksissa kannetut tullit ovat niitä maksettaessa sinänsä olleet lain mukaiset, asiaa ei voida edellä mainitut yhteisöjen tuomioistuimen tuomiot huomioon ottaen rinnastaa tullikoodeksin 236 artiklassa tarkoitettuihin lain mukaisiin tulleihin. Kun tullipiirillä on ollut asiasta eri käsitys, hallinto-oikeus on palauttanut asian tullipiirille uudelleen käsiteltäväksi.

Muina sovellettuina oikeusohjeina hallinto-oikeus on maininnut myös komission asetuksen (ETY) N:o 2454/93 tietyistä yhteisön tullikoodeksista annetun neuvoston asetuksen (ETY) N:o 2913/92 soveltamista koskevista säännöksistä (soveltamisasetus) 147 artiklan.

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu

Korkein hallinto-oikeus on myöntänyt valitusluvan ja tutkinut asian. Valitus hylätään. Helsingin hallinto-oikeuden päätöstä ei muuteta.

Perustelut

Kun otetaan huomioon edellä ilmenevät hallinto-oikeuden päätöksen perustelut ja siinä mainitut oikeusohjeet sekä korkeimmassa hallinto-oikeudessa esitetyt vaatimukset ja asiassa saatu selvitys, hallinto-oikeuden päätöksen muuttamiseen ei ole perusteita.

Asian ovat ratkaisseet hallintoneuvokset Esa Aalto, Matti Halén, Eila Rother, Hannele Ranta-Lassila ja Eija Siitari-Vanne. Asian esittelijä Arja Niemelä.