19.8.2003

Asian käsittelyvaiheet

Verovirasto on tarkastuskertomuksen nro OUL/98/00199 perusteella toimittanut 3.10.2000 maksuunpanot vuosilta 1995-1997 ja maksuunpannut palkaksi katsomistaan suorituksista toimittamatta jääneet ennakonpidätykset veronlisäyksineen ja määrännyt ennakonpidätyksiä korotettavaksi viidellä prosentilla. Verotarkastuskertomuksessa X:n kunnasta olevan A ry:n on todettu maksaneen pesäpallon pelaajille urheilijan palkkiota pelaajasopimusten mukaisesti. Pelaajasopimuksissa on sovittu myös bonuksista, joita maksetaan pelaajille seuran menestymisestä runkosarjassa ja lopullisesta sijoittumisesta supersarjassa. A ry:n (pesäpallojaoston) ja pelaajien kesken solmittuja pelaajasopimuksia on ehtojensa puolesta pidetty työsopimuksina huolimatta siitä, että pelaajat ja yhdistys olivat yksimielisesti todenneet, että ne eivät olleet työsopimuksia. Verotarkastajat ovat katsoneet pelaajien olleen työsuhteessa ja heille muodostuneen harjoittelupaikoista ja kotipelikentästä varsinainen työntekemispaikka.

Maksuunpanopäätöksissä on päätoimisesti seuran lukuun pelaavalle urheilijalle asunnon ja säännöllisen harjoittelu- ja kotipelipaikan välisistä matkoista maksetut kilometrikorvaukset katsottu ennakkoperintälaissa tarkoitetuksi ennakonpidätyksenalaiseksi palkaksi. Sivutoimisesti seuran lukuun pelaavalle näiden matkojen kustannukset voitiin korvata ennakonpidätystä toimittamatta. Pelaaja on katsottu päätoimiseksi, jos hänen pesäpalloilusta saamansa palkkiot luontoisetuineen ja muine etuineen ovat olleet vähintään
56 000 markkaa vuodessa. Palkkioihin on luettu myös asunnon ja harjoittelupaikan välisistä matkoista matkakustannusten korvauksina maksetut palkkiot. Kustannusten korvauksista on ennen tätä vähennetty muun muassa vieraspeli- ja edustusmatkoista maksetut määrät. Päätoimisina pelaajina on pidetty vuosina 1995-1997 yhteensä kuusi pelaajaa. Heidän vuotuiset pelaajapalkkionsa ovat vaihdelleet verotarkastusvuosina 60 000 markasta 185 796 markkaan. Lisäksi joillakin pelaajilla on ollut vielä asuntoetu. Päätoimisiksi pelaajiksi katsotuille pelaajille asunnon ja säännöllisen harjoittelu- ja kotipelipaikan välisistä matkoista matkakustannusten korvauksina maksetut vuotuiset määrät ovat vaihdelleet verotarkastusvuosina
4 299 markasta 83 333 markkaan. Lisäksi yhdelle pelaajalle on vuonna 1997 maksettu päivärahaa opiskelupaikkakunnalta X:n kuntaan säännönmukaiselle harjoituspaikalle tehdyistä matkoista.

Verovirasto on 17.11.2000 tekemällään päätöksellä hylännyt yhdistyksen oikaisuvaatimuksen.

Yhdistys on, siltä osin kuin korkeimmassa hallinto-oikeudessa on kysymys, valituksessaan hallinto-oikeudelle lausunut, että pelaajasopimuksissa on todettu, että ne eivät ole työsopimuksia. Pelaajasopimukset eivät myöskään miltään osin ole täyttäneet työsopimukselle asetettuja vaatimuksia. Verottajan aikaisemmin hyväksymän käytännön mukaisesti seura on katsonut voivansa edelleenkin laatia vuosisopimukset korvaus- ja palkkioperusteisiksi. Pelaajat eivät ole olleet päätoimisia työntekijöitä ja kulukorvaukset on siten voitu maksaa heille ennakonpidätyksiä toimittamatta. Urheilijanpalkkiot, kustannuksen korvaukset, kilometrikorvaukset ja mahdolliset päivärahat on merkitty erikseen pelaajien palkkatodistuksiin, joten kaikki tieto on ollut verottajan käytettävissä eikä kysymys näin ollen ole tiedon salaamisesta tai pimittämisestä. Seurassa on ollut sama menettely käytössä koko 1990-luvun ja myöskin verottaja on ollut siitä tietoinen. Seuralle tai sen pelaajille ei ennen kunkin vuoden verotuksen toimittamista ole tehty kyselyjä kulukorvausten osalta, joten seuralla ja pelaajilla on ollut täysi syy uskoa ja luottaa siihen, että verottaja katsoo kulukorvausten maksamisen ilman ennakonpidätysten toimittamista hyväksyttäväksi menettelyksi. Näin ollen jatkuva molempien osapuolten hyväksymä käytäntö on muodostunut tavaksi eikä sitä voida yksipuolisesti muuttaa. Seura on vedonnut verotusmenettelystä annetun lain 26 §:n 2 momentin mukaiseen luottamuksensuojaan ja todennut, että koska verottaja ei ollut tehnyt ennen lopullisten verotusten toimittamista mitään tiedusteluja ja seura on toiminut vilpittömässä mielessä jo usean vuoden ajan jatkuneen käytännön mukaisesti, verottaja on menettänyt asiassa jälkiverotusoikeutensa.

Yhdistys on vaatinut, että maksuunpanot kumotaan sekä veronkorotukset ja -lisäykset poistetaan, koska ne on määrätty aiheettomista maksuista, jotka olisi voinut välttää, mikäli verottaja olisi sille annettujen verotustietojen perusteella tehnyt tarvittavat tiedustelut ja varannut aikanaan seuralle ja pelaajille tilaisuuden esittää selvitystä kulukorvausten maksamisesta. Myös verotusmenettelystä annetun lain 26 §:n 2 momentin mukaan veronlisäykset ja korotukset voidaan poistaa, mikäli asia on tulkinnanvarainen ja niiden periminen olisi sen vuoksi kohtuutonta.

Veroasiamies on antanut vastineen, verovirasto lausunnon ja yhdistys vastaselityksen.

Hallinto-oikeuden ratkaisu

A ry harjoittaa eri urheilulajeihin liittyvää urheilutoimintaa. Seuran miespesäpallojoukkue pelaa Superpesis-sarjassa. A ry:n pesäpallojoukkue on ollut 1990-luvun menestyneimpiä pesäpallon supersarjan joukkueita. Seuran toimintaa rahoitetaan pääsylipputuloilla, sponsorisopimuksista saatavilla tuloilla ja tuotemyynnillä. Yhdistyksen pesäpallojaosto on tehnyt nyt kysymyksessä olevien joukkueen pelaajien kanssa pelaajasopimukset, joissa on sovittu urheilijapalkkioiden ja kulukorvausten maksamisesta. Sopimuksissa pelaaja on sitoutunut pelaamaan ja harjoittelemaan pesäpalloa seuran valmennusjohdon ohjeiden ja määräysten mukaisesti sekä osallistumaan mahdollisesti seuran muuhun toimintaan. Pelaajasopimuksia on ehtojensa puolesta pidettävä työsopimuksina, eikä sillä, mikä käsitys urheiluseuralla ja pelaajilla on ollut sopimuksen luonteesta, ole asiassa merkitystä. Seuran ja pelaajien välillä on siten katsottava olleen työsuhde.

Ennakkoperintälain (418/59; vuodet 1995 ja 1996) 8 §:n (1018/1976) mukaan palkansaajalle voidaan korvata työn suorittamisesta aiheutuneina kustannuksina muun muassa muita kuin asunnon ja varsinaisen työpaikan välisiä matkustamiskustannuksia. Ennakkoperintälain (1118/1996; vuosi 1997) 15 §:n mukaan työnantaja voi korvata palkansaajalle työn suorittamisesta välittömästi aiheutuneina kustannuksina muun muassa matkamenot. Tällaisia matkamenoja eivät kuitenkaan ole asunnon ja varsinaisen työpaikan välisistä matkoista aiheutuneet matkakulut.

A ry:n pesäpallojoukkue on pelannut kotiottelut ja pelikauden aikana myös harjoitellut säännöllisesti kotikunnan, X:n kunnan keskuskentällä. Talvikuukausina pelaajat ovat harjoitelleet säännöllisesti X:n ja Y:n kunnissa sijaitsevissa urheiluhalleissa. Ne pelaajat, jotka ovat opiskelun vuoksi asuneet etäällä X:n kunnasta, ovat harjoitelleet säännöllisesti asuinpaikkakunnillaan eri paikoissa ja käyneet lisäksi yhteisharjoituksissa X:n ja Y:n kunnissa. Edellä mainittuja X:n ja Y:n kunnissa sekä opiskelupaikkakunnilla sijaitsevia säännöllisiä harjoittelupaikkoja sekä X:n kunnassa sijaitsevaa kotiottelupaikkaa on pidettävä pelaajien varsinaisina työpaikkoina.

A ry:n päätoimisille pelaajille asunnon ja säännöllisen harjoittelu- ja kotipelipaikan välisistä matkoista maksamia kilometrikorvauksia on pidettävä pelaajien ennakkoperintälain (418/59) 4 §:ssä (1215/94) ja ennakkoperintälain (1118/96) 13 §:ssä tarkoitettuina palkkoina, joista yhdistyksen olisi tullut toimittaa ennakonpidätykset. Kysymyksessä olevien pelaajien päätoimisuutta osoittavana seikkana on otettava huomioon heidän urheilusta saamiensa palkkioiden ja heille edellä mainituista matkoista maksettujen kilometrikorvausten yhteismäärät. Päätoimisina pelaajina on urheilusta saadut palkkiot huomioon ottaen voitu pitää vuosina 1995-1997 kuusi pelaajaa, ja näin ollen heille edellä mainittujen matkojen kustannuksia ei voida korvata ennakonpidätystä toimittamatta. Kun pelaajille maksettujen kilometrikorvausten maksuunpanot eivät ole perustuneet matkalaskuissa mahdollisesti olleisiin ristiriitaisuuksiin, maksuunpanoja ei näiltä osin ole syytä muuttaa myöskään vastaselityksessä matkalaskujen paikkansapitävyydestä esitetyn selvityksen perusteella.

Yhdelle pelaajalle opiskelupaikkakunnalta X:n kuntaan eli varsinaiselle työpaikalle tehdyistä matkoista vuonna 1997 maksettuja päivärahoja on samoin edellä lausuttu huomioon ottaen pidettävä ennakkoperintälain 13 §:ssä tarkoitettuna palkkana, josta A ry:n olisi tullut toimittaa ennakonpidätys.

Verotusmenettelystä annetun lain 26 §:n 2 momentin tarkoittaman luottamusperiaatteen soveltaminen edellyttää verovelvollisen vilpittömän mielen lisäksi asian olevan tulkinnanvarainen tai epäselvä. Kun päätoimisille pelaajille maksettujen kilometrikorvausten tai päivärahojen katsomista ennakonpidätyksenalaiseksi palkaksi ei voida pitää tulkinnanvaraisena, näiden kustannusten korvauksien osalta maksuunpanoja ei voida kumota myöskään yhdistyksen vilpittömästä mielestä esittämien seikkojen perusteella. Myöskään maksuunpanoissa toimittamattomille ennakonpidätyksille määrättyjen veronlisäysten perimättä jättämiseen ei näin ollen ole aihetta. Veronkorotusta ei voida jättää perimättä mainitun lainkohdan perusteella.

Ennakkoperintälain 39 §:n 1 momentin mukaan verovirasto ei maksuunpane toimittamatta jätettyä ennakonpidätystä, jos ennakonpidätyksen alaisesta suorituksesta maksettavat verot ja maksut on maksettu tai niitä ei ole ollut maksettava.

A ry:n taholta ei ole näytetty eikä asiakirjoista muutoinkaan ilmene, että kysymyksessä olevista ennakonpidätyksen alaisista suorituksista ei olisi ollut maksettava veroja ja maksuja. Se seikka, että maksetut kustannustenkorvaukset oli merkitty työntekijöiden ennakonpidätystodistuksiin ja ilmoitettu myös vuosi-ilmoituksissa, ei vielä sinänsä merkitse sitä, että jälkiverotusoikeutta ei olisi olemassa. Veroviraston on tämän vuoksi tullut toimittaa maksuunpanot ennakonpidätysten osalta. Maksuunpanoja ei voida poistaa yhdistyksen jälkiverotusoikeudesta esittämien väitteiden perusteella.

Tämän vuoksi hallinto-oikeus on hylännyt yhdistyksen valituksen.

Sovelletut oikeusohjeet: Ennakkoperintälain (20.12.1996/1118) 9 §:n 1 momentti, 13 §, 14 §, 15 §, 38 §, 39 §, 43 § ja 44 § 1 momentti 1 kohta, ennakkoperintälain (28.11.1959/418) 4 § (16.12.1994/1215), 6 § (16.12.1994/1215), 8 § (23.12.1976/1018) 1 ja 3 momentti (30.12.1992/1549), 15 §:n 1 momentti (17.12.1982/946), 24 §:n 1 momentti (11.8.1978/612) 2 momentti (30.12.1992/1549) ja 4 momentti (19.8.1983/704), 25 §:n (18.12.1995/1559) 1 momentti ja 25 b §:n (11.8.1978/612) 1 momentti (22.12.1978/1032), ennakkoperintäasetuksen 34 § ja verotusmenettelystä annetun lain 26 §:n 2 momentti

Käsittely korkeimmassa hallinto-oikeudessa

Yhdistys on pyytänyt lupaa valittaa hallinto-oikeuden päätöksestä ja valituksessaan vaatinut, että hallinto-oikeuden päätös kumotaan siltä osin kuin se koskee kilometrikorvauksista ja päivärahoista maksettaviksi määrättyjä ennakonpidätyksiä vuodelta 1995 56 665 markkaa, vuodelta 1996 62 979 markkaa ja vuodelta 1997 40 199 markkaa, yhteensä 159 843 markkaa sekä niistä määrättyjä korotuksia ja veronlisäyksiä yhteensä 78 694 markkaa, koko määrä yhteensä 238 537 markkaa.

Yhdistys on uudistanut hallinto-oikeudelle esittämänsä vaatimukset ja korostanut, että se oli 1980- ja 1990-luvulla maksanut urheilijoilleen matkakulukorvauksia eikä niistä oltu toimitettu ennakonpidätyksiä. Seurassa oli vuosina 1984-1985 suoritettu ennakontarkastus, jonka mukaan matkakorvaukset oli voitu toimittaa ilman ennakonpidätyksiä. 1990-luvulla pesäpalloilijoiden kulukorvaukset nousivat ja seura jatkoi entistä käytäntöään.

Veroasiamies on antanut vastineen ja yhdistys vastaselityksen.

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu

Korkein hallinto-oikeus on myöntäen valitusluvan tutkinut asian.

Kun otetaan huomioon asiassa esitetyt vaatimukset, saatu selvitys, hallinto-oikeuden päätöksestä ilmenevät lainkohdat ja muut perustelut, päätöksen muuttamiseen ei ole syytä.

Asian ovat ratkaisseet hallintoneuvokset Ahti Rihto, Raimo Anttila, Tuulikki Keltanen, Olli Nykänen ja Heikki Kanninen. Asian esittelijä Marjo Snellman.