31.5.2023

Yhtiö tuotti eläkevakuutustoimintaan liittyviä palveluja osakkainaan oleville eläkevakuutusyhtiöille. Keskusverolautakunta oli antanut yhtiölle lainvoimaiseksi jääneen ennakkoratkaisun ajalle 10.9.2014 - 31.12.2015 ja katsonut, että yhtiö ja sen asiakkaat muodostivat arvonlisäverolain 60 a §:ssä tarkoitetun itsenäisen yhteenliittymän, eikä yhtiön tullut suorittaa arvonlisäveroa yhteenliittymän jäsenille myymistään palveluista. Yhtiö oli 1.1.2015 alkaen ollut poistettuna arvonlisäverovelvollisten rekisteristä.

Verohallinto oli merkinnyt yhtiön uudelleen liiketoiminnasta arvonlisäverovelvollisten rekisteriin 1.7.2021 alkaen. Verotuksen oikaisulautakunta oli hylännyt yhtiön oikaisuvaatimuksen. Oikaisulautakunnan päätöksen mukaan yhtiön harjoittama vakuutustoimintaan liittyvien palvelujen myynti eläkevakuutustoimintaa harjoittaville jäsenille ei täytä itsenäisen yhteenliittymän verovapaudelle asetettuja edellytyksiä, koska yhtiön myymät palvelut eivät suoraan edistä arvonlisäverodirektiivin 132 artiklassa tarkoitettua yleishyödyllistä toimintaa.

Unionin tuomioistuin on tuomiossaan asiassa C-605/15, Aviva, EU:C:2017:718, todennut, että direktiivin 2006/112 132 artiklan 1 kohdan f alakohtaa on tulkittava siten, että kyseisessä säännöksessä säädettyä vapautusta sovelletaan vain sellaisiin riippumattomiin yhteenliittymiin, joiden jäsenet harjoittavat kyseisen direktiivin 132 artiklassa mainittua yleishyödyllistä toimintaa, ja että näin ollen kyseistä vapautusta ei sovelleta niiden riippumattomien yhteenliittymien suorittamiin palveluihin, joiden jäsenet harjoittavat vakuutusalan liiketoimintaa, joka ei ole tällaista yleishyödyllistä toimintaa (tuomion 32 ja 40 kohdat).

Hallinto-oikeus totesi, että arvonlisäverolaissa on verottomaksi säädetty itsenäisen yhteenliittymän harjoittama palveluiden myynti sellaisille yhteenliittymän jäsenille, joiden harjoittama toiminta ei oikeuta arvonlisäveron vähennykseen. Tällaista toimintaa on muun muassa arvonlisäverolaissa verottomaksi säädetty vakuutuspalveluiden myynti. Arvonlisäverolain muuttamista koskevassa hallituksen esityksessä (HE 108/2013 vp) ei myöskään ole todettu muista edellytyksistä yhteenliittymän jäsenten toiminnalle. Sen sijaan hallituksen esityksessä on todettu, että yhteenliittymän jäsenenä voisi olla myös verotonta rahoitus- tai vakuutustoimintaa harjoittava elinkeinonharjoittaja. Lain sanamuodon tai esitöiden perusteella arvonlisäverolain 60 a §:n säännöstä ei ole mahdollista tulkita siten, että siinä tarkoitettu vapautus arvonlisäverosta olisi rajattu palvelun myynteihin vain tietynlaista vähennykseen oikeuttamatonta toimintaa harjoittaville jäsenille. Arvonlisäverolaista ei siten ole mahdollista johtaa tulkintaa, jonka mukaan kyseisessä lainkohdassa säädettyä vapautusta sovellettaisiin vain sellaisiin riippumattomiin yhteenliittymiin, joiden jäsenet harjoittavat yleishyödyllistä toimintaa.

Hallinto-oikeus katsoi, että Verohallinto ei tällöin ole voinut lain sanamuodon vastaisesti rajoittaa verottomuuden soveltamisalaa unionin tuomioistuimen arvonlisäverodirektiivin 132 artiklan 1 kohdan f alakohdan sisällölle antaman tulkinnan johdosta, sekä katsoa yhtiön harjoittamaa toimintaa arvonlisäverolliseksi sillä perusteella, että yhtiön myymät palvelut eivät suoraan edistä arvonlisäverodirektiivin 132 artiklassa tarkoitettua yleishyödyllistä toimintaa. Koska yhtiön omistajina olevat asiakkaat harjoittavat arvonlisäverolain 44 §:n nojalla arvonlisäverotonta toimintaa, joka ei oikeuta arvonlisäveron vähennykseen, arvonlisäverolain 60 a §:n 1 momentin 1 kohdassa tarkoitettujen edellytysten oli asiassa katsottava täyttyvän. Yhtiötä ei siten ollut merkittävä liiketoiminnasta arvonlisäverovelvolliseksi. Hallinto-oikeus kumosi valituksenalaisen päätöksen ja poisti Verohallinnon yhtiötä koskevan arvonlisäverovelvolliseksi rekisteröintiä koskevan päätöksen ja määräsi yhtiön poistettavaksi arvolisäverovelvollisten rekisteristä 1.7.2021 alkaen, sekä palautti asian Verohallinnolle tarvittavia toimenpiteitä varten.

Arvonlisäverolaki 60 a §
Yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä annettu neuvoston direktiivi 2006/112/EY (arvonlisäverodirektiivi) 132 artikla 1 kohta f alakohta
Unionin tuomioistuimen tuomio asiassa C-605/15, Aviva, EU:C:2017:718

Asian ovat ratkaisseet hallinto-oikeuden jäsenet Merja Tarvainen, Marianne Lastikka ja Jari Nikmo, joka on myös esitellyt asian.

KHO 18.4.2024 60/2024. Hallinto-oikeuden päätöksen lopputulosta ei muuteta.