HE 149/1998

1.Nykytila ja ehdotetut muutokset

Ulkomaisten väliyhteisöjen osakkaiden verotuksesta annetulla lailla (1217/1994) , jäljempänä väliyhteisölaki, pyritään torjumaan matalan verorasituksen valtioihin perustettujen väliyhteisöjen avulla tapahtuvaa Suomen yhteisöverotuksen kiertämistä. Lain nojalla tällaisten yhteisöjen Suomessa asuvia osakkaita verotetaan heidän osuudestaan ulkomaisen yhteisön tuloon siitä riippumatta, jakaako yhteisö voittoa osakkailleen. Laki tuli voimaan vuoden 1995 alussa ja sitä sovellettiin ensimmäisen kerran vuodelta 1995 toimitetussa verotuksessa.

Väliyhteisölain 2 §:n 1 momentin mukaan ulkomainen väliyhteisö on sellainen Suomessa yleisesti verovelvollisen ulkomainen tytäryhteisö, jonka kotivaltiossa yhteisöverotuksen tosiasiallinen taso on alhaisempi kuin 3/5 Suomen yhteisöverotuksen tasosta, mikä nykyisen 28 prosentin mukaisen verokannan mukaan vastaa 16,8 prosentin tosiasiallista verotusta. Lain 2 §:n 2 momentin 1 kohdan mukaan lakia ei kuitenkaan sovelleta yhteisöön, jonka tulon on selvitetty pääasiallisesti kertyneen yhteisön asuinvaltiossaan harjoittamasta teollisesta tuotantotoiminnasta tai laivanvarustustoiminnasta taikka suorituksista, joiden maksaja on siinä valtiossa asuva ja siellä teollista tuotantotoimintaa harjoittava, samaan osakeyhtiölain (734/1978) 1 luvun 2 §:ssä, nykyisin 3 §:ssä, tarkoitettuun konserniin kuuluva yhteisö. Lakia ei sovelleta myöskään silloin, kun ulkomainen yhteisö on perustettu valtioon, jonka kanssa Suomella on verosopimus ja jonka yhteisöverotusta voidaan yleisen arvion mukaan pitää Suomen vastaavaan verotukseen verrattavana, edellyttäen, että verosopimusta sovelletaan yhteisön saamaan tuloon. Lain 2 §:n 3 momentin mukaan asetuksella säädetään niistä valtioista, joissa yhteisöverotuksen katsotaan vastaavan edellä mainittuja edellytyksiä. Nämä valtiot on viimeksi lueteltu 30 päivänä joulukuuta 1997 annettuun asetukseen (1392/1997) sisältyvässä luettelossa (valkoinen lista).

Väliyhteisölakia on sovellettu kovin erilaisiin tapauksiin, minkä johdosta on ollut odotettavissa, että käytännön kokemusten myötä syntyy lainsäädännön tarkistamis- ja kehittämistarpeita.

Verotuskäytännössä on laissa käytetty sanonta "teollinen tuotantotoiminta" saanut laajan tulkinnan. Lain soveltamisalan ulkopuolelle on katsottu kuuluvaksi esimerkiksi kaivostoiminta, vaikkei sitä voida pitää sananmukaisesti teollisena tuotantotoimintana, ja samaan tulkintaan on päädytty myös malminetsinnän, huolto- ja korjaustoiminnan, rakennustuotannon ja energiatuotannon osalta. Toisaalta markkinointitoiminnan ei ole katsottu sisältyvän teollisen tuotantotoiminnan piiriin.

Verotuskäytännössä omaksutun ja perusteltuna pidettävän laajan tulkinnan varmistamiseksi lain 2 §:n 2 momentin 2 kohtaa ehdotetaan muutettavaksi siten, että väliyhteisönä ei pidettäisi myöskään yhteisöä, joka harjoittaa teolliseen tuotantotoimintaan verrattavaa muuta tuotantotoimintaa, jolla muun muassa tarkoitettaisiin edellä mainittuja kaivostoimintaa, huolto- ja korjaustoimintaa sekä rakennustuotantoa ja energiatuotantoa. Sen huomioon ottamiseksi, että suomalaisten yritysten ulkomainen myynti ja markkinointi yleensä tapahtuu alueellisten myynti- ja markkinointiyhtiöiden kautta, lain 2 §:n 2 momentin 2 kohtaa ehdotetaan muutettavaksi siten, että se koskisi myös yhteisön asuinvaltiossa harjoittamaa myyntiä tai markkinointia. Edellytyksenä on, että tällainen toiminta välittömästi palvelee teollista tuotantotoimintaa, siihen verrattavaa muuta tuotantotoimintaa tai laivanvarustustoimintaa harjoittavaa yhteisöä ja suuntautuu pääasiallisesti yhteisön asuinvaltion alueelle.

Valkoisen listan ylläpitäminen on käytännössä osoittautunut vaikeaksi tehtäväksi. Valtiovarainministeriön on ensin täytynyt seurata kaikkien niiden yli puolensadan valtion verolainsäädäntöä, joiden kanssa Suomella on voimassa verosopimus. Kunkin valtion verolainsäädännön seurannan perusteella on sitten arvioitu, onko kyseisen valtion yhteisöverotusta pidettävä Suomen yhteisöverotukseen verrattavana.

Valkoinen lista on myös ollut joustamaton, koska se on sallinut vain joko valtion jättämisen listan ulkopuolelle tai sen sisällyttämisen listalle. Tämän johdosta listalla tapahtuneet muutokset ovat aiheuttaneet elinkeinoelämälle sopeutumisvaikeuksia. Muutosten ennakoiminen on niin ikään vaikeaa, koska valtiot kehittävät jatkuvasti verolainsäädäntöään. Tiedon saanti eri valtioissa tapahtuneista verolainsäädännön muutoksista ja niiden arviointi on myös osoittautunut vaikeaksi sekä hallinnolle että yrityksille.

Tilanteen selkeyttämiseksi ja ennustettavuuden parantamiseksi olisi pyrittävä järjestelmään, jossa asian arvioinnin perusteet ovat mahdollisimman pitkälle lainsäädännössä. Vastaavasti olisi päästävä eroon säädöstasolla tehtävistä vuosittaisista muutoksista.

Lakiehdotuksen mukaan valtioita ei enää jaettaisi valkoista listaa käyttäen kahteen ryhmään sillä perusteella, voidaanko yhteisöverotusta pitää Suomen verotukseen verrattavana. Väliyhteisölakia ei siten lähtökohtaisesti sovellettaisi verosopimusvaltioissa asuviin yhteisöihin. Tällaisen lievemmän verokohtelun lisäedellytyksenä kuitenkin olisi, että yhteisöön ei sovelleta asuinvaltiossa voimassa olevia erityisiä veronhuojennuksia. Tällaisia olisivat veronhuojennukset, jotka eivät ole yhtäläisin perustein kaikkien tämän valtion alueella toimivien yritysten saatavilla. Asiaa harkittaessa olisi aluksi tutkittava yleinen verojärjestelmä ja määritettävä, perustuuko poikkeus järjestelmän perus- tai pääperiaatteisiin. Jos vastaus on kielteinen, kysymyksessä olisi erityinen veronhuojennus. Tällaisia huojennuksia olisivat alueelliset tiettyjä yrityksiä suosivat huojennukset, alakohtaiset huojennukset tai harkinnanvaraiset hallinnolliset menettelyt. Esimerkkeinä voidaan mainita muun muassa eräiden valtioiden lainsäädäntöön sisältyvät erityissäännökset rahoitusyhtiöiden, koordinaatiokeskusten tai vastaavien rajattujen yritysryhmien veronhuojennuksista. Toisaalta väliyhteisölakia ei sovellettaisi verosopimusvaltion yleiseen verojärjestelmään sisältyvien, tavanomaisina pidettävien ja kaikkia verovelvollisia koskevien säännösten soveltamisen johdosta. Sellaisia olisivat tyypillisesti esimerkiksi myyntivoittoja koskevat yleiset veronhuojennukset.

Edellä kuvattua ratkaisua voidaan perustella sillä, että verosopimuksia tehdään lähinnä vain sellaisten valtioiden kanssa, joilla on yleisesti hyväksyttyjä periaatteita noudattava tuloverojärjestelmä. Mallia voidaan perustella myös Euroopan unionin neuvoston (ECOFIN) 1 päivänä joulukuuta 1997 hyväksymien yritysverotuksen menettelysääntöjen samansuuntaisella rakenteella, jossa tarkastelun kohteena ovat haitallista verokilpailua aiheuttavat veronhuojennukset, ei esimerkiksi verotuksen taso sinänsä. Säännöksen rakenne vastaisi myös niitä suuntaviivoja, joita Taloudellisen yhteistyön ja kehityksen järjestössä (OECD) tehdyssä haitallisen verokilpailun kartoituksessa on osoitettu.

Väliyhteisölain soveltamisen kannalta ongelmalliseksi muodostuu se, että joillakin verosopimusvaltioilla on erityisen alhainen yritysverotus, joka ei johdu erityishuojennuksista vaan jonka taso on yleisesti alhainen. Jos toimintoja keskitetään laajamittaisesti tällaiseen valtioon, voidaan harkita verosopimuksen irtisanomista tai vaihtoehtoisesti lainsäädännön muuttamista.

Suomalaisen yhtiön moniportaisissa ulkomaisissa yhtiörakenteissa verotuksen ketjuuntuminen saattaa joissakin tapauksissa johtaa verotukseen, joka ankaruudessaan huomattavasti ylittää Suomen yhteisöverotuksen tason. Suomalaisella emoyhtiöllä voi jossakin valtiossa, johon lakia sovelletaan ja jonka kanssa Suomella ei ole verosopimusta, olla useita sellaisia väliyhteisöjä, joiden tulosta verotetaan Suomessa. Lakia on silloin sovellettava myös sellaiseen väliyhteisöön, joka on toisen, myös lain soveltamisalaan kuuluvan väliyhteisön tytäryhtiö. Jos tytäryhtiö jakaa emoyhtiölleen osinkoa tulosta, joka on aikaisemmin otettu huomioon Suomen verotuksessa ja osinko otetaan huomioon emoyhtiönä olevan väliyhteisön tulon määrää laskettaessa, sama tulo tulee kahteen kertaan huomioon otetuksi tulona, jonka perusteella määritetään, onko yhteisön tuloverotuksen taso vähintään 3/5 Suomessa asuvan yhtiön erotuksen tasosta Suomessa. Täl- laisen kahdenkertaisen verotuksen välttämiseksi ehdotetaan, että suomalaisen yhteisön väliyhteisölle kyseisessä valtiossa kertynyttä tuloa laskettaessa ei oteta huomioon sellaista osinkoa, joka on sisältynyt saman suomalaisen yhteisön toisen väliyhteisön sellaiseen tuloon, joka on otettu huomioon tämän väliyhteisön tulona ja josta se on jakanut osinkoa ensiksi mainitulle väliyhteisölle.

2.Esityksen taloudelliset ja hallinnolliset vaikutukset

Esityksellä ei ole hallinnollisia vaikutuksia. Taloudellisia vaikutuksia on lainsäädännön luonne ja sisältö huomioon ottaen vaikea arvioida.

3.Asian valmistelu

Asia on valmisteltu valtiovarainministeriössä virkatyönä.

4.Voimaantulo

Laki ehdotetaan tulevaksi voimaan mahdollisimman pian sen jälkeen kun se on hyväksytty ja vahvistettu. Lakia on tarkoitus soveltaa ensimmäisen kerran vuodelta 1999 toimitettavassa verotuksessa.

Edellä esitetyn perusteella annetaan Eduskunnan hyväksyttäväksi seuraava lakiehdotus:

2 §Ulkomainen väliyhteisö