Turun HAO 10.04.2013 13/0232/3

Lahjaverotus - Ennakkoratkaisu - Erilliset luovutukset - Lahjanluonteinen kauppa - Pilkkominen - Sukupolvenvaihdos

Diaarinumero: 00219/13/8510
Taltionumero: 13/0232/3
Antopäivä: 10.4.2013

Ennakkoratkaisuhakemuksen mukaan puolisot suunnittelevat luovuttavansa pojalleen kauppakirjaluonnosten mukaisesti kahdella eri kaupalla kuusi tilaa rakennuksineen ja peltomaahan vahvistettuine maatilatukioikeuksineen. Kaupalla 1 luovutettavat neljä tilaa, pinta-alaltaan yhteensä 58,92 ha, josta peltoa 49,38 ha ja metsää 6,4 ha, puolisot ovat omistaneet yli kymmenen vuotta. Kaupalla 2 luovutettavat kaksi tilaa, pinta-alaltaan yhteensä 10,79 ha, josta peltoa 7,79 ha ja metsää 2,89 ha, puolisot ovat omistaneet alle kymmenen vuotta. Kaupalla 1 luovutettavilla tiloilla sijaitsee asuinrakennus ja tuotantorakennuksia ja kaupalla 2 luovutettavilla tiloilla yksi tuotantorakennus. Puolisot pidättävät hallintaoikeuden suurimpaan osaan tuotantorakennuksista. Kauppaan 1 sisältyy myös maatalousirtaimistoa. Kauppojen tarkoituksena on sukupolvenvaihdos. Poika on pyytänyt ennakkoratkaisua luovutusten lahjaveroseuraamuksista.

Ennakkoratkaisussa on todettu, että perintö- ja lahjaverolaissa ei ole verotuksellista estettä sille, että luovutustoimi jaetaan useaksi erilliseksi luovutukseksi. Verovelvollisella on oikeus valita hänen kannaltaan tarkoituksenmukaisin vaihtoehto, jos se vastaa oikeustoimen todellista luonnetta ja tarkoitusta. Näin ollen kauppakirjaluonnosten mukaisia oikeustoimia on ennakkoratkaisun mukaan tarkasteltava erillisinä luovutuksina.

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö valitti ennakkoratkaisusta ja vaati sitä muutettavaksi siten, että puolisoiden luovuttaessa kahdella eri kauppakirjalla pojalleen yhden maatilakokonaisuuden muodostavat tilat luovutuksia käsitellään lahjaverotuksessa yhtenä kokonaisuutena, ja luovutustoimia on siten arvioitava luovutuksen kohteena olevan varallisuuden yhteenlasketun arvon ja siitä kokonaisuudessaan maksettavan kauppahinnan perusteella.

Hallinto-oikeus hylkäsi valituksen, ja totesi, että asiassa on kyse siitä, onko kahden siviilioikeudellisesti erillisen kiinteistökaupan ehtoja perintö- ja lahjaverolain lahjanluonteista kauppaa koskevaa 18 §:n 3 momenttia sovellettaessa käsiteltävä kokonaisuutena, kun erilliset kaupat on tehty samana päivänä samojen osapuolten välillä ja kauppojen tarkoituksena on maatilan sukupolvenvaihdos. Itse kyseisestä säännöksestä ei saa tukea tällaiselle tulkinnalle. Tulkintaa ei voida myöskään johtaa pelkästään lain 1 §:n 1 momentista ja 18 §:n 1 momentista, joissa ei ole määritelty lahjan käsitettä. Perintö- ja lahjaverolain 20 §:n 2 momentin säännös puolestaan koskee kolmen vuoden aikana samalta lahjanantajalta saatujen lahjojen huomioon ottamista lahjaveroa määrättäessä, eikä erillisten kauppojen ehtojen tarkastelua kokonaisuutena voida perustaa siihenkään. Myöskään sille seikalle, että kysymyksessä on sukupolvenvaihdostilanteeseen liittyvä tilakokonaisuuden luovuttaminen, ei voida antaa ratkaisevaa merkitystä, koska sukupolvenvaihdokseen sovellettavissa huojennussäännöksissä on kyse vain perintö- ja lahjaverolain säännösten mukaan määrätyn veron jättämisestä kokonaan tai osittain maksuun panematta.

Korkein hallinto-oikeus on valituksessa viitatussa lahjaverotusta koskevassa vuosikirjaratkaisussa KHO:1990-B-580 (äänestys 4-3) katsonut verovelvollisen vaatimuksesta kyseessä olleen yksi lahja, kun henkilö oli ostanut isältään lahjanluonteisella kaupalla maatilan ja samana päivänä saanut häneltä lahjaksi maatalousirtaimiston. Molemmat oikeustoimet oli tehty samassa tilaisuudessa ja kiinteistökauppakirjassa oli mainittu irtaimistolahjasta. Nyt ratkaistavana olevassa asiassa verovelvollinen on pyytänyt ennakkoratkaisua kahden erillisen kiinteistökaupan perusteella määrättävistä lahjaveroseuraamuksista, joten tapaukset eroavat olennaisesti toisistaan.

Verovelvollisella on oikeus valita käytettävissään olevista siviilioikeudellisesti asianmukaisista vaihtoehdoista se, jonka hän katsoo tarkoituksenmukaiseksi. Maatilan sukupolvenvaihdostilanteessa valintaan saattavat vaikuttaa useat myyjän ja ostajan verotukseen liittyvät ja verotuksen ulkopuoliset seikat. Verovelvollisen valitsema vaihtoehto voidaan verotuksessa sivuuttaa veronkiertoa koskevan säännöksen nojalla.

Kun otetaan huomioon edellä sanottu ja se, että veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö ei ole esittänyt perusteita perintö- ja lahjaverolain veronkiertoa koskevan säännöksen soveltamiselle asiassa, hallinto-oikeus katsoi, ettei annetun ennakkoratkaisun muuttamiseen ole esitetty syytä.

Perintö- ja lahjaverolaki 1 § 1 mom
Perintö- ja lahjaverolaki 9 § 1 mom
Perintö- ja lahjaverolaki 18 § 1 mom
Perintö- ja lahjaverolaki 18 § 3 mom
Perintö- ja lahjaverolaki 20 §
Perintö- ja lahjaverolaki 21 §
Perintö- ja lahjaverolaki 33 a §
Perintö- ja lahjaverolaki 55 § 1 mom
Perintö- ja lahjaverolaki 56 § 1 mom
Perintö- ja lahjaverolaki 57 §

Äänestys 2-1

Eri mieltä ollut jäsen hyväksyi valituksen ja palautti asian Verohallinnolle uuden ennakkoratkaisun antamiseksi seuraavilla perusteilla:

Puolisoiden yhdessä omistama kuuden tilan muodostama tilakokonaisuus on suunniteltu luovutettavaksi heidän pojalleen tarkoituksin, että hän jatkaa tilakokonaisuudella vanhempiensa harjoittamaa maa- ja metsätaloutta. Tiloista maksettavaksi sovitut kauppahinnat ovat yhteensä yli 50 mutta alle 75 prosenttia tilojen yhteenlasketusta käyvästä arvosta. Poika saa siten luovutusten tapahtuessa sekä isältään että äidiltään tilakokonaisuuden käyvän arvon puolikkaan ja kauppahinnan puolikkaan erotuksen suuruisen lahjan eli yhden perintö- ja lahjaverolain 1 §:n 1 momentissa tarkoitetun lahjan siitä huolimatta, että luovutukset on suunniteltu tehtäväksi kahdella erillisellä kaupalla. Näillä perusteilla katson, että tilojen luovutuksia on lahjaveroseuraamuksia määrättäessä käsiteltävä kummankin lahjoittajan osalta yhtenä kokonaisuutena.

KHO:n päätös 24.10.2014 taltionumero 3243. KHO muutti hallinto-oikeuden päätöstä. Vuosikirja KHO:2014:155.

Finlex ® är en offentlig och gratis internettjänst för rättsligt material som ägs av justitieministeriet.
Innehållet i Finlex produceras och upprätthålls av Edita Publishing Ab. Varken justitieministeriet eller Edita svarar för eventuella fel i innehållet i databaserna, för den omedelbara eller medelbara skada som orsakas av att felaktig information används eller för avbrott i användningen av eller andra störningar i Internet.