18.5.2015

Päätös, jota valitus koskee

Turun hallinto-oikeus 29.1.2014 nro 14/0050/3

Asian aikaisempi käsittely

Verohallinto on toimittaessaan A:n ja B:n verotuksen verovuodelta 2010 jättänyt hyväksymättä kotitalousvähennyksen verovelvollisten vuonna 2008 ostamassa vanhassa kansakoulurakennuksessa tehtyjen korjaustöiden perusteella. Remonttia on tehty vähitellen, ja verovelvolliset ovat muuttaneet asuntoon kesäkuussa 2011. Remontin aikaan asunto oli tyhjillään. Kotitalousvähennystä ei ole myönnetty, koska asunto ei ollut verovelvollisen tai hänen perheensä käytössä remontin aikana.

Länsi-Suomen verotuksen oikaisulautakunta on 18.12.2012 hylännyt A:n ja B:n oikaisuvaatimukset kotitalousvähennyksen myöntämisestä edellä mainittujen korjaustöiden perusteella.

A ja B ovat valittaneet oikaisulautakunnan päätöksistä ja vaatineet, että heille myönnetään kotitalousvähennys täysimääräisenä.

Hallinto-oikeuden ratkaisu

Hallinto-oikeus on kumonnut A:n ja B:n verotukset verovuodelta 2010 sekä palauttanut asian Verohallintoon uudelleen käsiteltäväksi, koska heidän vakituisessa asunnossaan on tehty kotitalousvähennykseen oikeuttavia kunnossapito- tai perusparannustöitä.

Hallinto-oikeus on lausunut päätöksensä perusteluina verovuoden 2010 osalta seuraavaa:

Verovelvollinen saa kotitalousvähennyksenä vähentää verosta osan käyttämässään asunnossa tai vapaa-ajan asunnossa tehdystä työstä maksamistaan määristä. Vähennykseen oikeuttaa asunnon kunnossapito- tai perusparannustyö.

Kyseessä oleva alun perin kouluna ollut rakennus käsittää kaksi varsinaista kerrosta ja kellarikerroksen, joiden pinta-ala on yhteensä 1 031 neliömetriä. Annetun selvityksen mukaan rakennus on hankittu osaksi omaa asumista varten ja osaksi elinkeinotoiminnan käyttöön vuokrattavaksi. Rakennuksessa on oston jälkeen tehty korjaustöitä runsaan kolmen vuoden ajan ennen kuin valittajat ovat vuonna 2011 muuttaneet asumaan sen noin 350 neliön laajuisessa ylimmässä kerroksessa olevaan asuntoon. Asunto on ainakin pääosin tehty koulurakennuksessa alun perin olleista kahdesta opettajan asunnosta, joita myös rakennuksen edellinen omistaja on käyttänyt asuntonaan.

Valittajat ovat kiinteistön ostettuaan aloittaneet rakennuksen kunnostamisen muun ohella asumiseensa käytettäväksi. Heidän asuntonsa on tullut rakennuksen entuudestaankin asumiseen käytettyihin tiloihin, ja he ovat muuttaneet sinne saatuaan asunnon asuttavaan kuntoon. Perusteita olla hyväksymättä kotitalousvähennystä tältä osin ei siten ole.

Asunnossa tehdyt kunnossapito- ja perusparannustyöt, kuten toisen keittiön muuttaminen saunaksi ja pesuhuoneeksi, oikeuttavat kotitalousvähennyksen myöntämiseen. Verohallinnolla on ollut asiasta toinen käsitys. Valittajat ovat lisäksi esittäneet sekä oikaisulautakunnalle että hallinto-oikeudessa uusia tositteita kotitalousvähennyksen myöntämisen perusteeksi. Hallinto-oikeus ei ratkaise, minkä määräisiin vähennyksiin valittajilla on oikeus.

Hallinto-oikeuden soveltama oikeusohje

Tuloverolaki 127 a §

Asian ovat ratkaisseet hallinto-oikeuden jäsenet Ritva Isomoisio, Kirsi Särkilä ja Matti Leikkonen (eri mieltä), joka on myös esitellyt asian.

Käsittely korkeimmassa hallinto-oikeudessa

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on pyytänyt lupaa valittaa hallinto-oikeuden päätöksestä ja valituksessaan vaatinut, että korkein hallinto-oikeus kumoaa Turun hallinto-oikeuden päätöksen ja saattaa verotuspäätökset uudelleen voimaan siltä osin kuin hallinto-oikeuden päätöksessä on katsottu, että verovelvollisilla on oikeus kotitalousvähennykseen vakituisen asunnon kunnossapito- tai perusparannustöiden perusteella vuoden 2010 verotuksessa.

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on perustellut valitustaan muun ohella seuraavasti:

Asiassa on kysymys siitä, onko kunnostuksen kohteena ollut asunto ollut verovelvollisten käytössä laissa edellytetyllä tavalla, kun kunnostustyö on kestänyt kolme vuotta rakennuksen hankkimisesta lukien ja verovelvolliset ovat asuneet muualla koko kunnostustyön ajan. Asian ratkaisun kannalta on siten olennaista, katsotaanko verovelvollisten vuonna 2010 käyttäneen vuonna 2008 ostamaansa koulurakennusta asuntonaan, vapaa-ajan asuntonaan tai muuna asuntona.

Verohallinnon kotitalousvähennystä koskevaan ohjeeseen perustuvassa vakiintuneessa verotuskäytännössä kotitalousvähennysvaatimus hyväksytään, jos työ on tehty verovelvollisen käyttämässä asunnossa tai vapaa-ajan asunnossa välittömästi ennen niiden omaan käyttöön ottamista. Asunnon tai vapaa-ajan asunnon on oltava verovelvollisen käytössä. Pelkän asunnon omistamisen tai muulla perusteella tapahtuvan hallinnan ei katsota täyttävän kotitalousvähennykselle säädettyjä edellytyksiä. Omaan käyttöön ottamiseen liittyvä aikaraja on määritelty tammikuussa 2014 annetussa Verohallinnon ohjeessa kolmeksi kuukaudeksi. Aiemmassa ohjeessa aikarajaa ei ollut määritelty.

Asiassa voidaan esittää sekä vähennysvaatimuksen hyväksymistä että hylkäämistä tukevia argumentteja. Kotitalousvähennysvaatimuksen hyväksymistä puoltavina voidaan pitää seuraavia argumentteja:

- Sovellettavan säännöksen lainvalmisteluasiakirjoissa ei ole otettu kantaa kunnostus- ja perusparannustyön keston mahdolliseen merkitykseen eikä ennen asuntoon muuttamista tehtävään remonttiin. Hallituksen esityksessä mainitun säännöksen tarkoituksen ei voitane katsoa vaarantuvan yksinomaan sillä perusteella, että kunnostus- tai perusparannustyö kestää useita vuosia.

- Verovelvollisilla on ollut verovuonna 2010 kuluja, jotka ovat aiheutuneet sellaisen asunnon kunnossapito- ja perusparannustöistä, johon he ovat muuttaneet asumaan vuonna 2011.

- Kyseinen asunto ei ole ollut sen ostoajankohdan ja verovelvollisten muuttoajankohdan välisenä aikana ulkopuoliselle vuokrattuna tai muutoin pääomatuloja kerryttävässä käytössä.

- Verovelvolliset ovat esittäneet selvityksen kunnostus- ja perusparannustyön kestoon vaikuttaneista tapauskohtaisista syistä.

Kotitalousvähennysvaatimuksen hylkäämistä puoltavina on puolestaan pidettävä seuraavia argumentteja:

- Verovelvolliset ovat rakennuksen ostamisen jälkeen asuneet muualla noin kolmen vuoden ajan ennen kuin he ovat muuttaneet kunnostettuun asuntoon eli asunto ei ole ollut vuonna 2010 heidän vakituinen asuntonsa.

- Verovelvolliset eivät ole vuonna 2010 käyttäneet asuntoa myöskään vapaa-ajan asuntonaan eivätkä niin sanottuna kakkosasuntonaan, vaan he ovat ainoastaan omistaneet sen ja tehneet siinä perusparannus- ja kunnostustöitä.

- Korkein hallinto-oikeus on ratkaisussaan KHO:2009:44 ottanut välillisesti kantaa laajan perusparannuksen aikaisen asumisen merkitykseen. Päätöksen mukaan laaja omakotitalon perusparannustyö oikeutti kotitalousvähennykseen, kun otettiin huomioon se, että verovelvollinen perheineen oli asunut rakennuksessa koko remontin ajan.

Oikeudenvalvontayksikkö on katsonut, että verovelvollisilla ei ole oikeutta kotitalousvähennykseen.

A ja B ovat antaneet vastineet ja vaatineet, että valitus hylätään. Lisäksi A ja B ovat vaatineet, että Verohallinto velvoitetaan korvaamaan heidän oikeudenkulunsa.

A ja B ovat muun ohella viitanneet Turun hallinto-oikeuden päätöksen perusteluissa lausuttuun ja todenneet, että edellytys asumisesta asunnossa remontin aikana on virheellinen tulkinta eikä perustu lakiin. Lain mukaan kotitalousvähennyksen saa käyttämässään asunnossa tai vapaa-ajan asunnossa tehdystä työstä. Asuminen asunnossa remontin aikana riippuu paljon ihmisestä ja hänen mahdollisuuksistaan asua muualla remontin aikana. Ratkaisussa KHO:2009:44 asuminen on mainittu perusteltaessa sitä, ettei kyse ole uudisrakentamisesta vaan asunnon kunnossapito- ja perusparannustyöstä, josta saa kotitalousvähennyksen.

Kotitalousvähennyksen tarkoitus on muun muassa tukea työllisyyttä ja torjua harmaata taloutta. Se, missä remontin aikana yövytään, on toisarvoinen asia. Esimerkiksi kesämökin remontoimisen osalta yleensä pelkkä omistaminen riittää näytöksi kesämökin käyttämisestä, eikä selvitystä mökillä yöpymisestä edellytetä. Kotitalousvähennykseen tulisi riittää, että asunto otetaan asumiskäyttöön, kun se on valmis.

Verohallinnon kanta, että kotitalousvähennyksen saamiseksi vakituiseen asumiseen käytettävään asuntoon on muutettava kolmen kuukauden kuluessa kaupasta, on täysin epärealistinen yleiselläkin tasolla. Lisäksi tällaista kannanottoa ei ollut verovuonna 2010, vaan aikaraja on esitetty vasta vuoden 2014 kotitalousvähennysohjeessa.

Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö on antanut vastaselityksen ja vaatinut, että oikeudenkäyntikuluvaatimukset hylätään perusteettomina.

A ja B ovat antaneet vastineet. Kumpikin on ilmoittanut oikeudenkäyntikulujensa määräksi 600 euroa. Vastineet on lähetetty tiedoksi Veronsaajien oikeudenvalvontayksikölle.

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu

Korkein hallinto-oikeus on myöntänyt valitusluvan ja tutkinut asian.

1. Korkein hallinto-oikeus hylkää Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön valituksen. Hallinto-oikeuden päätöksen lopputulosta ei muuteta.

2. Verohallinto määrätään korvaamaan A:n oikeudenkäyntikulut korkeimmassa hallinto-oikeudessa 300 eurolla ja B:n oikeudenkäyntikulut 300 eurolla. A:n ja B:n oikeudenkäyntikulujen korvaamista koskevat vaatimukset hylätään enemmälti.

Perustelut

1. Kotitalousvähennys

Tuloverolain 127 a §:n 1 momentin mukaan verovelvollinen saa vähentää verosta osan käyttämässään asunnossa tai vapaa-ajan asunnossa tehdystä työstä maksamistaan määristä (kotitalousvähennys). Vähennykseen oikeuttaa tavanomainen kotitalous-, hoiva- tai hoitotyö sekä asunnon tai vapaa-ajan asunnon kunnossapito- tai perusparannustyö.

Asiassa on kysymys siitä, onko kunnossapito- ja perusparannustöiden kohde ollut verovuonna 2010 verovelvollisten käytössä siten kuin tuloverolain 127 a §:n 1 momentissa tarkoitetaan.

Verovelvolliset ovat ostaneet kesällä 2008 vanhan kansakoulurakennuksen, jonka hallintaoikeus on siirtynyt heille samana kesänä. Verovelvolliset ovat kertoneet hankkineensa rakennuksen osittain omaa asumista varten ja osittain vuokrattavaksi. Hallintaoikeuden siirryttyä verovelvollisille rakennuksessa on tehty korjaustöitä. Kansakoulurakennuksen kahdesta vanhasta opettajan asunnosta on tehty asunto, johon verovelvolliset ovat muuttaneet vuonna 2011 vakituisesti asumaan. Verovelvolliset ovat vaatineet kotitalousvähennystä asuntoon tehtyjen kunnossapito- ja perusparannustöiden perusteella. Hallinto-oikeus on katsonut, että työt ovat olleet kotitalousvähennykseen oikeuttavia kunnossapito- ja perusparannustöitä.

Tuloverolain 127 a §:n säätämiseen johtaneessa hallituksen esityksessä (HE 140/2000 vp) on todettu, että vähennykseen oikeuttaisi verovelvollisen asunnon ja vapaa-ajan asunnon kunnossapito- tai perusparannustyö, jonka avulla voidaan edistää omatoimista asuntojen ylläpitotoimintaa. Asunnon olisi oltava verovelvollisen omassa käytössä. Työt verovelvollisen muissa omistusasunnoissa, joista yleensä kertyy pääomatuloa, eivät ole kotitaloustyötä eivätkä oikeuttaisi vähennykseen.

Kotitalousvähennyksen myöntämisen edellytyksenä ei ole, että asunto olisi verovelvollisen vakituisessa asuinkäytössä. Asiassa on riidatonta, että verovelvolliset ovat ostaneet rakennuksen nyt puheena olevan asunnon osalta omaan asuinkäyttöönsä ja että asunto on ollut vuonna 2010 heidän hallinnassaan. Asuntoa ei ole korjaustöiden suorittamisaikana käytetty muuhun tarkoitukseen, vaan se on ollut tyhjänä, kunnes verovelvolliset ovat muuttaneet sinne. Korkein hallinto-oikeus katsoo, että verovelvolliset ovat käyttäneet asuntoa siten kuin tuloverolain 127 a §:n 1 momentissa tarkoitetaan. Näin ollen Veronsaajien oikeudenvalvontayksikön valitus on hylättävä.

2. Oikeudenkäyntikulut

Hallintolainkäyttölain 74 §:n 1 momentin mukaan asianosainen on velvollinen korvaamaan toisen asianosaisen oikeudenkäyntikulut kokonaan tai osaksi, jos erityisesti asiassa annettu ratkaisu huomioon ottaen on kohtuutonta, että asianosainen joutuu pitämään oikeudenkäyntikulunsa vahinkonaan. Mitä tässä pykälässä ja 75 §:ssä säädetään asianosaisesta, voidaan soveltaa myös päätöksen tehneeseen hallintoviranomaiseen. Pykälän 2 momentin mukaan harkittaessa julkisen asianosaisen korvausvelvollisuutta on otettava erityisesti huomioon, onko oikeudenkäynti aiheutunut viranomaisen virheestä.

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisun lopputulos huomioon ottaen olisi kohtuutonta, jos A ja B joutuisivat pitämään oikeudenkäyntikulunsa vahinkonaan kokonaisuudessaan. Tämän vuoksi Verohallinto on hallintolainkäyttölain 74 §:n nojalla määrättävä korvaamaan A:n ja B:n oikeudenkäyntikulut korkeimmassa hallinto-oikeudessa edellä ratkaisuosasta ilmenevällä tavalla.

Asian ovat ratkaisseet hallintoneuvokset Ahti Vapaavuori, Matti Halén, Hannele Ranta-Lassila, Leena Äärilä ja Vesa-Pekka Nuotio. Asian esittelijä Paula Makkonen.