21.11.2008

Asian aikaisempi käsittely

Yhdistys A ry on ennakkoratkaisuhakemuksessaan selittänyt, että se on harrastus- ja kilpaurheilua harjoittava urheiluseurayhteisö, joka muodostuu A ry:stä ja Juniorit ry:stä. Toimintansa rahoittamiseksi A ry on tehnyt yhteistyötä kotipaikkakuntansa X:n kaupunginteatterin kanssa. Yhteistoiminnan tärkein muoto on teatterin naulakkopalvelujen hoitaminen talkootyönä korvauksella, joka on 80 prosenttia naulakkotoiminnan tuotosta. Ensimmäinen sopimus kattoi kauden 2003-2004 ja toinen 2005-2006. Uudistettu sopimus kattaa kolme seuraavaa näytäntökautta. Talkootyöhön osallistuvat pääosin Juniorit ry:n juniorijoukkueiden lasten vanhemmat, joiden vastuulla on pääosin seuran ja joukkueiden rahoituksen hoitaminen. Lisäksi talkootyöhön osallistuvat A ry:n jäsenet sekä edustusjoukkueiden pelaajat. Talkootyö tapahtuu teatteri- ja konsertti-iltoina ja satunnaisesti myös muina aikoina teatterilla järjestettävissä tapahtumissa. Yksittäisten talkooporukoiden osalta työ on epäsäännöllistä, koska näytäntöjen ja tapahtumien tiheys vaihtelee ja koska eri joukkueilla on erilainen mahdollisuus tehdä talkootyötä näytäntökauden aikana.

Talkootyön tuotto vaihtelee näytäntökauden aikana voimakkaasti riippuen sääolosuhteista ja toisaalta näytäntöesitysten kiinnostavuudesta. Näytäntö/konserttiesityksiä on ollut yhdellä kaudella yli 250 kappaletta, joista on syntynyt vuotuisena tuottona yli 30 000 euroa. Tuotto on jaettu eri juniorijoukkueille ja aikuisjoukkueille kilpailu- ja harjoituskustannusten kattamiseksi. Toiminnan johtaminen ja koordinointi on tapahtunut talkootyönä.

Yhdistys on pyytänyt ennakkoratkaisua siitä, onko yhdistyksen suoritettava arvonlisäveroa X:n kaupunginteatterin naulakkopalvelujen hoitamisesta kausilla 2007-2009 saaduista korvauksista.

Verovirasto on 29.9.2006 antamassaan ennakkoratkaisussa nro 06E1202 lausunut, että yhdistyksen tulee suorittaa arvonlisäveroa X:n kaupunginteatterin naulakkopalvelujen hoitamisesta kausilla 2007-2009 saamistaan korvauksista. Perusteluinaan verovirasto on lausunut muun ohella seuraavaa:

Hakija on yleishyödyllinen yhdistys, jonka tarkoituksena on harjoittaa ja tukea harrastus- ja kilpaurheilua. Yhdistyksen oheistaman sopimuksen mukaan yhdistys on tehnyt X:n kaupunginteatterin kanssa sopimuksen, jossa yhdistys vastaa teatterin naulakkopalveluiden hoitamisesta näytäntökausilla 2006-2009. Sopimus koskee teatterin omia esityksiä, vierailuesityksiä ja ulkopuolisten teatterin tiloissa järjestämiä tapahtumia. Ulkopuolisten järjestämien tilaisuuksien naulakkopalvelutarpeesta sovitaan erikseen. Normaalien esitysten aikana naulakkomaksun hinnaksi on sovittu yksi euro/yli 13-vuotias. Teatteri ja yhdistys määrittelevät hinnan vuosittaisessa neuvottelussa ennen näytäntökauden alkua. Yhdistys tilittää teatterille 20 prosenttia kertyneistä naulakkomaksuista. Kutsuvieraille ja muille asiakkaille ilmaisen naulakkopalvelun sisältävistä tilausnäytöksistä, kokouksista, kongresseista ja vastaavista teatteri maksaa yhdistykselle korvauksena seitsemän euroa/naulakkohenkilö/tunti. Toiminnasta saadaan tuloa yli 30 000 euroa vuodessa ja esimerkiksi verovuonna 2005 tulojen osuus yhdistyksen varsinaisen toiminnan tuotoista oli noin 12 prosenttia.

Yhdistys vastaa, että sovituissa esityksissä ja muissa tilaisuuksissa on riittävästi naulakkohenkilökuntaa, jonka tulee olla paikalla tunnista puoleen tuntia ennen esityksen/tilaisuuden alkua siihen saakka kun yleisö on poistunut. Yhdistys vastaa henkilökunnalle järjestettävästä koulutuksesta ja henkilökunnan asiakkaille mahdollisesti aiheuttavista vahingoista. Teatteri vastaa naulakkopalveluhenkilökunnan vaatetuksesta ja järjestää heille teatteritoimintaan ja -ohjelmistoon liittyvän koulutustilaisuuden. Lisäksi teatteri toimittaa yhdistykselle näytäntösuunnitelmat ja informoi odotettavissa olevasta yleisömäärästä.

Yhdistys on harjoittanut naulakkopalvelun myyntiä vuosia ja nyt sopimus on tehty kolmeksi näytäntökaudeksi eli kevääseen 2009 saakka. Näin ollen naulakkopalvelun myynti on jatkuvaa. Lisäksi yhdistys harjoittaa kyseistä toimintaa itsenäisesti ja ansiotarkoituksessa, toiminta tuottaa suuren osan yhdistyksen varsinaisen toiminnan tuotosta eikä teatterin tiloissa tehtävä työ liity läheisesti yhdistyksen yleishyödylliseen tarkoitukseen. Yhdistyksen myös katsotaan naulakonhoitopalveluja myydessään toimivan kilpailuolosuhteissa muihin vastaavia palveluja tuottaviin nähden.

Edellä esitettyihin perusteluihin viitaten verovirasto on katsonut, että yhdistyksen harjoittaman naulakkopalvelun myynnin laatu ja laajuus huomioon ottaen toiminta tapahtuu arvonlisäverolain 1 §:ssä tarkoitetulla tavalla liiketoiminnan muodossa. Kyseinen myynti, joka ei liity välittömästi yhdistyksen yleishyödyllisen tarkoituksen toteuttamiseen eikä myöskään ole tuloverolain 23 §:n 3 momentin nojalla verovapaata, on katsottava tuloverolain mukaan yhdistyksen veronalaiseksi elinkeinotuloksi. Näin ollen yhdistys on arvonlisäverolain 4 §:n mukaan myös arvonlisäverovelvollinen naulakkopalvelujen myynnistä, jolloin sen tulee suorittaa arvonlisäveroa kaupunginteatterilta saamistaan korvauksista.

Lainvoiman saanutta ennakkoratkaisua noudatetaan ennakkoratkaisun saajan vaatimuksesta sitovana ajalla 1.1.2007-31.12.2007.

Yhdistys on valituksessaan hallinto-oikeudelle vaatinut, että ennakkoratkaisu kumotaan ja uutena ennakkoratkaisuna selitetään, että yhdistyksen ei tarvitse suorittaa arvonlisäveroa X:n kaupunginteatterin naulakkopalvelujen hoitamisesta kausilta 2007-2009 saamistaan korvauksista.

A ry ja Juniorit ry ovat yleishyödyllisiä yhdistyksiä, jotka organisoivat ja toteuttavat pesäpallotoimintaa. Toiminnalla pyritään pesäpallon kilpailu- ja harrastustoiminnan sekä ottelutapahtumien (urheiluviihteen) tarjoamiseen ja kehittämiseen. Tämän ohella seura on mukana vaalimassa yhteiskuntavastuuta tukemalla lasten ja nuorten kasvua sekä edistämällä ihmisten hyvinvointia. Toiminnan johtoajatuksena on tarjota ihmisille mahdollisuuksia myönteisiin kokemuksiin, henkisen ja fyysisen hyvinvoinnin kehittämiseen, itsensä ilmaisemiseen, tunteiden osoittamiseen ja yhdessä olemiseen.

A ry:n vastuulla on X:n kaupunginteatterin naulakkopalvelujen hoitaminen yhdessä Juniorit ry:n kanssa. Naulakkopalvelutoiminnassa on mukana myös A ry:n tyttöjuniorijoukkueita. Naulakkotoiminnan tarkoituksena ei ole taloudellisen edun tavoittelu vaan toiminnasta kertyvät tulot muodostavat osan seuratoiminnan varainhankintaa.

Ennakkoratkaisun perusteluissa on virheellisesti todettu, että toiminnasta saadaan tuloa yli 30 000 euroa vuodessa ja esimerkiksi verovuonna 2005 tulojen osuus yhdistyksen varsinaisen toiminnan tuloksesta oli noin 12 prosenttia. Narikan nettotuotto jaetaan kolmen yhdistyksen kesken. Vuonna 2005 A ry:n osuus oli 18 033 euroa, joka sisälsi narikkavuorojen, 1 389 tuntia, ohella myös toiminnan organisoinnin, koordinoinnin ja valvonnan. Narikkavuorojen tuntipalkaksi tulee 6,89 euroa. Kaikki naulakkotoimintaan liittyvä työ on talkootyötä. Naulakkotoiminnasta kerätyt tulot toimitetaan A ry:n tilille, josta ne kulujen ja teatterin osuuden vähennyksen jälkeen toimitetaan kaksi kertaa vuodessa seurojen tileille. Seuroilla on 2-6 talkooryhmää, joissa kussakin on 15-20 henkilöä. Ryhmät toimivat joko omina ryhminään tai sekaryhminä. Toiminnassa on mukana noin 150 talkoolaista, jotka eivät saa mitään henkilökohtaisia etuja tai korvauksia (esimerkiksi matkakorvausta) tehdystä työstä. Eri ryhmien tuotot käytetään joukkueiden yleiseen toimintaan kohdistuen kaikkien seurassa mukana olevien toimintaan riippumatta siitä, ovatko seuratoiminnassa mukana olleet pystyneet osallistumaan talkootoimintaan vai eivät. Kevään 2006 nettotuotto on ollut 11,5 prosenttia pienempi kuin kevään 2005 nettotuotto. Sama suuntaus on jatkunut myös syksyllä 2006, joten edellä mainitut tuotot ovat vuoden 2006 osalta todennäköisesti noin 10 prosenttia pienemmät kuin vuonna 2005.

Naulakkopalvelutoiminta on aloitettu vuonna 2003, jolloin seura valittiin naulakkopalveluiden tuottajaksi X:n kaupungin eri urheiluseuroille tehdyn tarjouskilpailun jälkeen. Kaupunginteatteri on uudistanut sopimuksen vuonna 2004 ja vuonna 2006 on tehty uusi kolmivuotinen sopimus. Naulakkopalvelun hoitamisesta on tullut seurayhteisölle jatkuvaa, koska yhteistyö kaupunginteatterin kanssa on toiminut erinomaisesti. Koska jo lähtökohtaisesti kaupunki on hakenut tehtävään urheiluseuraa, haluten näin tukea vapaaehtoista kansalaistoimintaa, kaupunki ei ilmeisesti ole halunnutkaan kilpailuttaa naulakkopalveluja voittoa tuottavien yritysten kanssa. Koska kaupunki on näin toiminut, A ry ei katso toimivansa kilpailuolosuhteissa ainakaan voittoa tuottavien yritysten kanssa.

Työ ei myöskään ole itsenäistä, vaan täysin sidottu teatterin toimintakalenteriin ja teatterihenkilöstöltä lähes päivittäin tuleviin pyyntöihin ja ohjeisiin. Talkootyö tapahtuu sisätiloissa ja miellyttävässä sosiaalisessa ympäristössä. Narikkavuorot ovat monille talkoolaisille hienoja sosiaalisia kohtaamisia, joissa luodaan uusia ihmissuhteita ja nautitaan yhdessäolosta. A ry:n talkootyö liittyy hyvin läheisesti seurojen yleishyödylliseen tarkoitukseen tarjoamalla ihmisille mahdollisuuksia yhdessä olemiseen mukavassa seurassa ja ympäristössä. Teatterin talkootyöstä on tullut eräille talkoolaisille mieluisa harrastus, joka lisää elämäniloa ja sitä kautta myös terveyttä. Naulakkopalvelu ei tapahdu liiketoiminnan muodossa, eikä palvelu ole myöskään elinkeinotoimintaa.

Hallinto-oikeus on hylännyt yhdistyksen veroviraston päätöksestä tekemän valituksen. Perusteluinaan hallinto-oikeus on lausunut seuraavaa:

Arvonlisäverolain 1 §:n 1 momentin 1 kohdan mukaan arvonlisäveroa suoritetaan liiketoiminnan muodossa Suomessa tapahtuvasta tavaran ja palvelun myynnistä. Lain 4 §:n mukaan tuloverolaissa tarkoitettu yleishyödyllinen yhteisö on verovelvollinen vain, jos sen harjoittamasta toiminnasta saatua tuloa pidetään mainitun lain mukaan yhteisön veronalaisena elinkeinotulona. Tuloverolain 23 §:n 1 momentin mukaan yleishyödyllinen yhteisö on verovelvollinen saamastaan elinkeinotulosta. Elinkeinotulona ei pidetä tuloverolain 23 §:n 3 momentin 1 kohdan mukaan yhteisön toimintansa rahoittamiseksi järjestämistä arpajaisista, myyjäisistä, urheilukilpailuista, tanssi- ja muista huvitilaisuuksista, tavarankeräyksestä ja muusta niihin verrattavasta toiminnasta eikä edellä mainittujen tilaisuuksien yhteydessä harjoitetusta tarjoilu-, myynti- ja muusta sellaisesta toiminnasta saatua tuloa.

A ry on yleishyödyllinen yhteisö, jonka tarkoituksena on harjoittaa ja tukea harrastus- ja kilpaurheilua. Yhdistys on tehnyt X:n kaupungin kanssa sopimuksen, jonka mukaan se vastaa kaupunginteatterin naulakkopalveluista näytäntövuosina 2006-2007, 2007-2008 ja 2008-2009. Sopimuksessa on todettu muun muassa seuraavaa. Sopimus koskee teatterin omia esityksiä, vierailuesityksiä ja ulkopuolisten teatterin tiloissa järjestämiä tapahtumia. Sopimus on voimassa 31.7.2009 saakka ja jatkosta sopijapuolet neuvottelevat viimeistään huhtikuun 2009 aikana. Yhdistys hoitaa toiminnan vapaaehtoistyövoimalla palkattomana talkootyönä käyttäen yhdistyksen jäseniä saaden yhdistykselle toiminnasta sopimuksen mukaisen osuuden naulakkomaksun tuotosta. Naulakkomaksun hinta on yksi euro ikärajana 13 vuotta. Naulakkomaksun hinta näytäntövuosina 2007-2008 ja 2008-2009 määritellään neuvotteluissa huhtikuussa 2007 ja 2008. Asiakkaalle ilmaisen naulakkopalvelun sisältävistä tilausnäytöksistä, kokouksista, kongresseista ja vastaavista teatteri maksaa A ry:lle korvauksen seitsemän euroa/naulakkohenkilö/tunti. A ry tilittää kertyneistä naulakkomaksuista teatterille 20 prosenttia. Tilitys suoritetaan kaksi kertaa sopimuskauden aikana. A ry vastaa siitä, että teatterin esityksissä ja siellä järjestettävissä tilaisuuksissa on riittävä määrä naulakkohenkilökuntaa. A ry vastaa naulakkohenkilökunnalle järjestettävästä asiakaspalvelu- ynnä muusta sellaisesta koulutuksesta. Teatteri vastaa naulakkopalveluhenkilöstön vaatetuksesta toimittamalla myöhemmin sovittavan määrän asuja mainittuun käyttöön.

Tilikaudella 1.10.2003-30.9.2004 naulakkomaksuista on kertynyt yhdistykselle yhteensä 17 104 euroa ja tilikaudella 1.10.2004-30.9.2005 yhteensä 20 929,07 euroa.

Saadun selvityksen mukaan yhdistys on harjoittanut naulakkotoimintaa vuodesta 2003. Nyt yhdistys on tehnyt sopimuksen, jonka perusteella se hoitaa X:n kaupunginteatterin naulakkotoimintaa myös seuraavat kolme vuotta. Tilikauden 1.10.2004-30.9.2005 tuloslaskelmasta on nähtävissä, että naulakkotoiminnasta saatuja tuloja ei voida pitää vähäisinä suhteessa yhdistyksen muihin tuloihin.

Kun otetaan huomioon toiminnasta saadut tuotot, jotka eivät ole vähäisiä, toiminnan jatkuvuus, ulospäin suuntautuminen ja ansiotarkoitus sekä kilpailuneutraalisuuden vaatimukset, hallinto-oikeus katsoo, että yhdistys harjoittaa naulakkotoimintaa arvonlisäverolain 1 §:n 1 momentissa tarkoitetulla tavalla liiketoiminnan muodossa. Toiminta ei välittömästi edistä yhdistyksen yleishyödyllisen tarkoituksen toteutumista. Näin ollen yhdistyksen suorittama palvelu on arvonlisäverolaissa tarkoitettu verollinen palvelu, ja yhdistys on verovelvollinen siitä saamastaan elinkeinotulosta.

Käsittely korkeimmassa hallinto-oikeudessa

Yhdistys on pyytänyt lupaa valittaa hallinto-oikeuden päätöksestä ja vaatinut, että hallinto-oikeuden ja veroviraston päätökset kumotaan sekä uusi ennakkoratkaisu annetaan aikaisemmin vaaditun mukaisesti. Yhdistys korostaa, ettei narikkatoiminta tapahdu ansiotarkoituksessa vaan on pesäpallon kilpailu- ja harrastustoimintaa tukevaa varainhankintaa.

Veroasiamies on antanut vastineen ja yhdistys vastaselityksen.

Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu

Korkein hallinto-oikeus on valitusluvan myöntäen tutkinut asian.

Kun otetaan huomioon esitetyt vaatimukset, saatu selvitys, hallinto-oikeuden päätöksestä ilmenevät lainkohdat ja muut perustelut, päätöksen muuttamiseen ei ole aihetta. Korkein hallinto-oikeus hylkää yhdistyksen valituksen.

Asian ovat ratkaisseet hallintoneuvokset Ahti Rihto, Ahti Vapaavuori, Matti Pellonpää, Matti Halén ja Hannele Ranta-Lassila. Asian esittelijä Marjo Snellman.