899/1993

Annettu Helsingissä 22 päivänä lokakuuta 1993

Kauppa- ja teollisuusministeriön päätös konsernitilinpäätöksen laatimisesta

Kauppa- ja teollisuusministeriö on 10 päivänä elokuuta 1973 annettuun kirjanpitolakiin (655/73) 23 päivänä joulukuuta 1992 annetulla lailla (1572/92) lisätyn 22 c §:n 1 ja 5 momentin nojalla päättänyt:

1 luku

Yleistä

1 §

Kirjanpitovelvollisen, joka kirjanpitolaissa säädetyllä tavalla on velvollinen laatimaan konsernitilinpäätöksen, tulee kirjanpitolain 22 c §:n säännösten lisäksi noudattaa tämän päätöksen määräyksiä.

2 §

Konsernitilinpäätöksen tulee antaa hyvän kirjanpitotavan mukaan oikeat ja riittävät tiedot konsernin toiminnan tuloksesta ja ta-loudellisesta asemasta. Konsernituloslaskelman ja konsernitaseen liitteenä on ilmoitettava tätä varten tarpeelliset lisätiedot.

3 §

Konsernitilinpäätöksen laatimisessa on noudatettava jatkuvasti samoja laskentaperiaatteita. Niitä saadaan muuttaa vain, jos siihen on erityistä syytä.

2 luku

Emoyrityksen ja tytäryritysten tilinpäätösten yhdistely

4 §

Emoyrityksen ja tytäryritysten tilinpäätöstiedot tulee yhdistellä konsernitilinpäätökseen kirjanpitoasetuksen 19 a ja 19 b §:ssa mainituin poikkeuksin oikeiden ja riittävien tietojen saamiseksi konsernin toiminnan tuloksesta ja taloudellisesta asemasta.

5 §

Jos tytäryrityksen tilikausi kirjanpitolain 22 c §:n 3 momentin säännöksestä poiketen eroaa emoyrityksen tilikaudesta siten, että se päättyy yli kolme kuukautta ennen emoyrityksen tilikauden päättymistä, tytäryritys on yhdisteltävä konsernitilinpäätökseen emoyrityksen tilikauden päättymispäivälle laadittavan välitilinpäätöksen perusteella. Jos tytäryrityksen tilikausi päättyy enintään kolme kuukautta ennen emoyrityksen tilikauden päättymispäivää, tytäryrityksen saa yhdistellä sen viimeksi kuluneelta tilikaudelta laaditun tilinpäätöksen perusteella.

6 §

Konsernitilinpäätöksen laatimisessa on mahdollisuuksien mukaan noudatettava samoja arvostus- ja jaksotusperiaatteita kuin emoyrityksen tilinpäätöksessä.

7 §

Sen lisäksi, mitä kirjanpitolain 22 c §:n 1 momentissa on säädetty konsernin sisäisten tilinpäätöserien vähentämisestä konsernitilinpäätöstä laadittaessa, konsernituloslaskelman tulee osoittaa konsernin tulos tilikaudelta sen jälkeen, kun konserniyritysten taseisiin aktivoitujen konsernin sisäisten katteiden lisäykset ja vähennykset tilikauden aikana on vähennetty. Konsernitaseen tulee osoittaa konsernin oma pääoma sen jälkeen, kun konserniyritysten taseisiin aktivoidut konsernin sisäiset katteet on vähennetty.

Konsernin sisäiset tuotot ja kulut sekä sisäisen voitonjaon, konserniyritysten keskinäiset saamiset ja velat samoin kuin konsernin sisäiset katteet ja niiden muutokset saa jättää vähentämättä, jos vähentäminen ei ole tarpeen oikeiden ja riittävien tietojen antamiseksi konsernin toiminnan tuloksesta ja taloudellisesta asemasta.

8 §

Konsernin sisäinen tytäryrityksen osakkeiden, jäsenosuuksien tai yhtiöosuuksien omistus vähennetään eliminoimalla sekä osakkeiden tai osuuksien hankintameno että tytäryrityksen omasta pääomasta konsernin omistusosuutta vastaava määrä tytäryrityksen osakkeiden tai osuuksien hankinta-ajankohdan mukaisesta omasta pääomasta.

Jos tytäryrityksen osakkeita tai osuuksia on hankittu konsernin omistukseen ennen kuin yrityksestä tuli tytäryritys, saa edellä 1 momentissa tarkoitetun eliminoinnin näiden osakkeiden tai osuuksien osalta tehdä sen ajankohdan oman pääoman perusteella, jolloin yrityksestä tuli tytäryritys.

Edellä 1 ja 2 momentissa tarkoitetun eliminoinnin saa tehdä myös sen oman pääoman perusteella, jota tytäryrityksen tase konsernitilinpäätökseen ensimmäisen kerran yhdisteltäessä osoittaa, mikäli sillä ei ole olennaista vaikutusta oikeiden ja riittävien tietojen antamiseen konsernin toiminnan tuloksesta ja taloudellisesta asemasta.

9 §

Tytäryrityksen osakkeiden, jäsenosuuksien tai yhtiöosuuksien hankintamenon 8 §:ssä tarkoitetussa eliminoinnissa syntyvä erotus (konserniaktiiva tai konsernipassiiva) kohdistetaan mahdollisuuksien mukaan niihin tytäryrityksen omaisuus- tai velkaeriin, joista sen katsotaan johtuvan.

Konserniaktiivan kohdistamaton osa, konserniliikearvo, on poistettava viiden vuoden kuluessa tai, jos sen vaikutusaika on tätä pitempi, vaikutusaikanaan, kuitenkin enintään 20 vuoden kuluessa.

Konsernipassiivan kohdistamattoman osan, konsernireservin, vähennys merkitään konsernituloslaskelmaan sitä mukaa, kun vastaava meno tai menetys on kirjattu kuluksi tytäryrityksen tulosta laskettaessa taikka kun konsernireservi on kirjattavissa tuotoksi.

10 §

Konsernin sisäinen tytäryrityksen osakkeiden, jäsenosuuksien tai yhtiöosuuksien omistus saadaan 8 §:ssä annetuista määräyksistä poiketen vähentää eliminoimalla konsernin omistusosuutta vastaava määrä ainoastaan tytäryrityksen osake-, osuus- tai muusta niitä vastaavasta pääomasta, jos

1) tytäryritys on tullut konserniin yhteen liittymisen tuloksena siten, että sen osakkeiden tai osuuksien omistuksesta tällöin luopuneet osakkaat tai jäsenet ovat yhdessä emoyrityksen vanhojen osakkaiden tai jäsenten kanssa ryhtyneet käyttämään määräämisvaltaa emoyrityksessä;

2) konserniyritysten omistusosuus on vähintään 90 % tytäryrityksen kaikkien osakkeiden tai osuuksien yhteisestä nimellisarvosta tytäryrityksen omistuksessa olevia omia osakkeita tai osuuksia lukuun ottamatta; sekä

3) tytäryrityksen osakkeet tai osuudet on hankittu siten, että konserniin kuuluva yritys on antanut niistä vastikkeeksi omia uusia osakkeitaan tai osuuksiaan ja rahaa on käytetty maksuvälineenä enintään 10 % vastikkeeksi annettujen osakkeiden tai osuuksien nimellisarvosta.

Edellä 1 momentin 2 ja 3 kohdassa tarkoitettu prosenttiosuus lasketaan yrityksen osake-, osuus- tai muun niitä vastaavan pääoman kirjanpitoarvosta, jos sen osakkeilla tai osuuksilla ei ole nimellisarvoa.

Tytäryrityksen osakkeiden tai osuuksien hankintamenon 1 momentissa tarkoitetussa eliminoinnissa syntyvä erotus merkitään konsernin oman pääoman vähennykseksi tai lisäykseksi.

11 §

Konsernin sisäinen omistus emoyrityksen osakkeiden, jäsenosuuksien tai yhtiöosuuksien osalta vähennetään eliminoimalla niiden hankintameno konsernin omasta pääomasta.

12 §

Mikäli konsernitilinpäätöksen mukainen tulos on edellä tässä päätöksessä määrättyjen yhdistelytoimenpiteiden vuoksi olennaisesti suurempi tai pienempi kuin emoyrityksen ja tytäryritysten tulosten yhteismäärä konsernitilinpäätökseen yhdisteltyjen tilinpäätösten mukaan, on tilikauden ja edellisten tilikausien välittömiä veroja oikaistava ja täydennettävä ennen konsernitilinpäätökseen merkitsemistä konsernin tuloksen perusteella siltä osin, kuin vastaista veronmaksua tai -palautusta on pidettävä ilmeisenä.

3 luku

Osakkuusyrityksen tilinpäätöstietojen yhdistely

13 §

Kirjanpitolain 22 c §:n 5 momentissa tarkoitetun osakkuusyrityksen tilinpäätöksen tiedoista yhdistellään konsernitilinpäätökseen konserniyritysten omistusosuutta vastaava määrä osakkuusyrityksen voitosta tai tappiosta sekä oman pääoman muutoksesta tilikauden aikana.

Osakkuusyrityksen tilinpäätöstiedot saa jättää yhdistelemättä konsernitilinpäätökseen, jos niiden yhdistely ei ole tarpeen oikeiden ja riittävien tietojen antamiseksi konsernin toiminnan tuloksesta ja taloudellisesta ase- masta.

14 §

Kun osakkuusyritys sisällytetään ensimmäisen kerran konsernitilinpäätökseen, konsernitaseeseen merkitään osakkuusyrityksen osakkeiden, jäsenosuuksien tai yhtiöosuuksien hankintameno sekä konsernitaseessa tai sen liitteenä ilmoitetaan erikseen erotus, joka saadaan vähentämällä osakkuusyrityksen osakkeiden tai osuuksien hankintamenosta omistusta vastaava osuus osakkuusyrityksen viimeksi laaditun tilinpäätöksen mukaisesta omasta pääomasta.

Edellä 1 momentissa tarkoitetun erotuksen saa laskea myös osakkuusyrityksen osakkeiden tai osuuksien hankinta-ajankohdan oman pääoman perusteella tai, jos niitä on hankittu konsernin omistukseen ennen kuin yrityksestä tuli osakkuusyritys, sen ajankohdan oman pääoman perusteella, jolloin yrityksestä tuli osakkuusyritys.

Kun osakkuusyritys sisällytetään ensimmäisen kerran jälkeen konsernitilinpäätökseen, osakkuusyrityksen osakkeiden tai osuuksien hankintamenoon lisätään tai siitä vähennetään omistusta vastaava osuus osakkuusyrityksen viimeksi laaditun tilinpäätöksen mukaisesta oman pääoman muutoksesta ensimmäisen sisällyttämisen jälkeen. Hankintamenosta vähennetään lisäksi konserniyritysten osakkuusyritykseltä tilikauden aikana saamat osingot tai muut vastaavat voitto-osuudet. Konserniyritysten omistusosuutta vastaava määrä osakkuusyrityksen tilikauden voitosta tai tappiosta merkitään konsernituloslaskelmaan tuotoksi tai kuluksi.

15 §

Edellä 14 §:n 1 tai 2 momentissa annettujen määräysten mukaisesti lasketun oman pääoman osuuden ylittävä osakkuusyrityksen osakkeiden tai osuuksien hankintamenon osa, jonka ei voida katsoa johtuvan osakkuusyrityksen omaisuus- tai velkaeristä, on poistet-tava viiden vuoden kuluessa tai, jos sen vaikutusaika on tätä pitempi, vaikutusaikanaan, kuitenkin enintään 20 vuoden kuluessa.

16 §

Osakkuusyrityksen tilinpäätöstietojen yhdistelyssä otetaan 7 §:n 1 momentissa tarkoitetulla tavalla huomioon konsernin omistusosuutta vastaava määrä hyödykkeiden luovutuksessa osakkuusyrityksen ja konserniyritysten kesken syntyneista katteista ja niiden katteiden muutoksesta tilikauden aikana, mikäli tätä varten tarpeelliset tiedot ovat saatavissa. Katteiden muutoksen saa 7 §:n 2 momentissa mainituilla perusteilla jättää huomioon ottamatta.

17 §

Jos osakkuusyritys laatii ja sisällyttää tilinpäätökseensä konsernitilinpäätöksen, sovelletaan 13-16 §:ssä annettuja määräyksiä osakkuusyrityksen konsernitilinpäätöksen tietoihin.

18 §

Jos konserniyritys omistaa tasaosuuksin toisen omistajan kanssa osakkuusyrityksen siten, että myös äänivalta tässä yrityksessä jakaantuu tasan omistajien kesken (yhteisyritys), saadaan tämän yrityksen tuloslaskelma- ja tase-erät sekä liitetiedot yhdistellä konsernitilinpäätökseen omistusosuuden mukaisina.

Yhteisyrityksen tilinpäätöstietojen yhdistelyssä noudatetaan soveltuvin osin 4-9 §:ssä ja 11-12 §:ssä annettuja määräyksiä.

4 luku

Konsernitilinpäätöstiedot

19 §

Konsernituloslaskelma laaditaan soveltuvin osin ja jäljempänä 20 §:ssä mainituin lisäyksin kirjanpitoasetuksen (1575/92) 1, 2 tai 3 §:ssä annetun tuloslaskelmakaavan mukaan. Konsernitase laaditaan soveltuvin osin ja jäljempänä 21 §:ssä mainituin lisäyksin kirjanpitoasetuksen 7 §:ssä annetun tasekaavan mukaan.

Konsernituloslaskelma ja konsernitase on laadittava 1 momentissa mainittuja kaavoja yksityiskohtaisempina, mikäli se konsernin tilikauden tuloksen muodostumiseen vaikuttaneiden tekijöiden tai konsernitaseen erien selventämiseksi on tarpeen.

Mikäli konsernin toiminnan luonne sitä vaatii, on konsernituloslaskelmassa ja konsernitaseessa käytettävä 1 momentissa mainituista kaavoista poiketen pääryhmiin sisältyvistä eristä toiminnan luonnetta vastaavia nimityksiä.

20 §

Konserniliikearvon poisto ja konsernireservin vähennys merkitään konsernituloslaskelmaan, joka laaditaan kirjanpitoasetuksen 1 §:ssä annetun tuloslaskelmakaavan mukaan, kohtaan poistot käyttöomaisuudesta ja muista pitkävaikutteisista menoista. Konserniliikearvon poisto ja konsernireservin vähennys on ilmoitettava erikseen konsernituloslaskelmassa tai sen liitteenä, mikäli liikearvon poisto ja konsernireservin vähennys on konsernitulos-laskelmassa yhdistetty.

Edellä 14 §:n 3 momentissa tarkoitettu osuus osakkuusyrityksen tilikauden voitosta tai tappiosta merkitään konsernituloslaskelmaan omana eränä rahoitustuottojen ja -kulujen ryhmään. Jos erän erityisluonne sitä vaatii, se merkitään kuitenkin joko ennen liikevoittoa esitettäviin tuottoihin ja kuluihin tai satunnaisiin tuottoihin ja kuluihin.

Jos poistoeron ja vapaaehtoisten varausten muutokset on merkitty kirjanpitolain 22 c §:n 4 momentissa tarkoitetulla tavalla konsernituloslaskelmaan, välittömät verot eritellään konsernituloslaskelmassa tai sen liitteenä toisaalta tilikaudelta ja aikaisemmilta tilikausilta maksettuihin tai maksettaviin veroihin sekä toisaalta laskennallisen verovelan muutokseen.

Ulkopuolisten omistusta vastaavat osuudet konsernitilinpäätökseen yhdisteltyjen tytäryritysten tuloksista (vähemmistöosuudet) merkitään konsernituloslaskelmaan viimeisenä eränä ennen konsernin tilikauden tulosta.

21 §

Konserniliikearvon poistamaton osa merkitään konsernitaseeseen omana eränä käyttöomaisuuden ja muiden pitkäaikaisten sijoitusten aineettomien hyödykkeiden ryhmään. Konsernireservi merkitään konsernitaseeseen omana eränä varausten ryhmään. Poistamatta oleva konserniliikearvo sekä tuotoksi kirjaamatta oleva konsernireservi voidaan konsernitaseessa esittää yhtenä eränä.

Edellä 14 §:n 1 momentissa tarkoitettu osakkuusyrityksen osakkeiden, jäsenosuuksien tai yhtiöosuuksien hankintameno sekä 14 §:n 3 momentissa määrätyllä tavalla laskettu osakkuusyrityksen osakkeiden tai osuuksien hankintamenon lisäys- tai vähennyserä merkitään konsernitaseeseen omana yhteenlaskettuna eränä käyttöomaisuuden ja muiden pitkäaikaisten sijoitusten ryhmään.

Edellä 12 §:ssä tarkoitettu laskennallinen verosaaminen esitetään konsernitaseessa omana eränä vaihto- ja rahoitusomaisuuden saamisten ryhmässä sekä laskennallinen verovelka omana eränä vieraan pääoman ryhmässä.

Ulkopuolisten omistusta vastaavat osuudet konsernitilinpäätökseen yhdisteltyjen tytäryritysten omista pääomista (vähemmistöosuudet) merkitään konsernitaseeseen omana nimikkeenä oman pääoman jälkeen ja ennen varauksia.

Jos kertynyt poistoero ja vapaaehtoiset varaukset on merkitty kirjanpitolain 22 c §:n 4 momentissa tarkoitetulla tavalla konsernitaseeseen, laskennallinen verovelka esitetään omana eränä vieraan pääoman ryhmässä. Se voidaan merkitä yhdeksi eräksi edellä 3 momentissa tarkoitetun verovelan kanssa.

22 §

Konsernituloslaskelmassa tai konsernitaseessa taikka niiden liitteenä on annettava kirjanpitolain 22 c §:n 1 momentissa tarkoitettujen ja 22 d §:ssä mainittujen tietojen lisäksi:

1) selostus konsernitilinpäätöksen laatimisperiaatteissa ja -menetelmissä tapahtuneista muutoksista sekä muutosten vaikutuksesta konsernin toiminnan tulokseen ja taloudelliseen asemaan;

2) selostus sellaisista muutoksista konsernin rakenteessa, jotka merkittävällä tavalla vaikuttavat konsernitilinpäätöksen vertailukelpoisuuteen edellisen konsernitilinpäätöksen kanssa;

3) selostus konsernitilinpäätökseen yhdistelemättä jätetyistä konserni- ja osakkuusyrityksistä sekä yhdistelemättä jättämisen perusteista ja vaikutuksista konsernin toiminnan tulokseen ja taloudelliseen asemaan;

4) jos tytäryritys on yhdistelty konsernitilinpäätökseen ennen emoyrityksen tilikautta päättyneeltä tilikaudelta laaditun tilinpäätöksen perusteella, selostus tytäryritystä koskevista, konsernin toiminnan tulokseen ja taloudelliseen asemaan vaikuttaneista olennaisista tapahtumista, jotka ovat sattuneet tytäryrityksen ja emoyrityksen tilikausien päättymisen välisenä aikana;

5) jos konsernitilinpäätöksen laatimisessa ei ole ollut mahdollista noudattaa samoja arvostus- ja jaksotusperiaatteita kuin konsernin emoyrityksen tilinpäätöksessä, perusteltu selostus siitä;

6) jos konsernitilinpäätökseen sisällytetty osakkuusyritys on noudattanut tilinpäätöksensä laatimisessa konsernin arvostus- ja jaksotusperiaatteista huomattavasti poikkeavia periaatteita, selostus siitä;

7) selostus perusteesta, jonka mukaista kurssia on käytetty muutettaessa ulkomaisen tytäryrityksen tilinpäätöserät Suomen rahaksi, jollei ole käytetty Suomen Pankin tilinpäätöspäivänä noteeraamaa kurssia;

8) erittely tilikauden tuotoista vähennetyistä käyttöomaisuuden ja muiden pitkävaikutteisten menojen poistoista konsernitaseen erien mukaan sekä selostus suunnitelman mukaisten poistojen perusteista ja näiden muutoksista;

9) erittely konsernituloslaskelman satunnaisiin tuottoihin ja kuluihin sisältyvistä eristä, mikäli ne merkittävällä tavalla ovat vaikuttaneet tilikauden tuloksen muodostumiseen;

10) erittely konsernituloslaskelman tuottoihin ja kuluihin sisältyvistä pakollisten varausten muutoksista sekä muista muuhun kuin tilikauteen liittyvistä eristä, mikäli ne merkittävällä tavalla ovat vaikuttaneet tilikauden tuloksen muodostumiseen;

11) erittely konserniliikearvosta ja konsernireservistä, jotka on vähennetty toisistaan konsernitilinpäätöstä laadittaessa;

12) erittely konsernitaseen vaihto- ja rahoitusomaisuuteen kuuluvista saamisista, jotka erääntyvät maksettaviksi yhden vuoden tai sitä pitemmän ajan kuluttua, konsernitaseen erien mukaan;

13) erittely konsernin vapaaehtoisten varausten sekä oman pääoman lisäyksistä ja vähennyksistä konsernitaseen erien mukaan;

14) erittely konsernitaseen erästä ''Pakolliset varaukset'', mikäli se erän selventämiseksi on tarpeen;

15) erittely konsernitaseen pitkäaikaiseen vieraaseen pääomaan kuuluvista veloista, jotka erääntyvät maksettaviksi viiden vuoden tai sitä pitemmän ajan kuluttua, konsernitaseen erien mukaan; sekä

16) jos konsernitaseeseen sisältyy sellaisia velkoja, joiden vakuudeksi konsernitilinpäätökseen yhdistelty konserniyritys on antanut pantteja, kiinnityksiä tai muita niihin verrattavia vakuuksia, erittely näiden velkojen määrästä vakuuden laadun mukaan eriteltynä.

5 luku

Voimaantulo ja soveltaminen

23 §

Tämä päätös tulee voimaan 1 päivänä marraskuuta 1993. Päätöstä sovelletaan viimeistään siltä tilikaudelta laadittavaan konsernitilinpäätökseen, joka ensiksi päättyy 30 päivänä kesäkuuta 1994 jälkeen.

24 §

Jos emoyritys on ennen kirjanpitolakiin lisättyjen konsernitilinpäätössäännösten voimaantuloa 1. tammikuuta 1993 muun lain nojalla laatinut konsernitilinpäätöksen, se saa tehdä ennen mainittua voimaantuloa hankittujen tytäryrityksen osakkeiden, jäsenosuuksien tai yhtiöosuuksien hankintamenon 8 §:ssä tarkoitetun eliminoinnin aikaisemmin sovellettua menettelyä noudattaen, edellyttäen, että sillä ei ole olennaista vaikutusta oikeiden ja riittävien tietojen antamiseen konsernin toiminnan tuloksesta ja taloudellisesta asemasta 8 §:ssa säädettyyn menettelyyn verrattuna.

Kun edellä 9 §:ssä annettuja määräyksiä sovelletaan ennen sen tilikauden alkua syntyneen konserniliikearvon poistamiseen, jolta konsernitilinpäätös ensimmäisen kerran laaditaan tätä päätöstä noudattaen, poistoajan saa tytäryrityksen tällöin poistamatta olevan konserniliikearvon osalta katsoa alkaneen tämän tilikauden alussa. Näin saa menetellä myös 14 §:ssä tarkoitetussa osakkuusyrityksen osakkeiden tai osuuksien hankintamenon poistamisessa sekä 18 §:n tarkoitetussa yhteisyrityksen tilinpäätöstietojen yhdistelyssä. Konserniliikearvojen poistoaikojen muuttaminen edellyttää kuitenkin, että se on konserniliikearvojen vaikutusaikaan nähden perusteltua.

Helsingissä 22 päivänä lokakuuta 1993

Ministeri
Ole Norrback

Neuvotteleva virkamies
Ilkka Pitkänen

Finlex ® on oikeusministeriön omistama oikeudellisen aineiston julkinen ja maksuton Internet-palvelu.
Finlexin sisällön tuottaa ja sitä ylläpitää Edita Publishing Oy. Oikeusministeriö tai Edita eivät vastaa tietokantojen sisällössä mahdollisesti esiintyvistä virheistä, niiden käytöstä käyttäjälle aiheutuvista välittömistä tai välillisistä vahingoista tai Internet-tietoverkossa esiintyvistä käyttökatkoista tai muista häiriöistä.