KHO:2002:83
- Asiasanat
- Omaisuuden luovutusvoitto, Metsätila, Yhteismetsä, Omistusoikeus
- Tapausvuosi
- 2002
- Antopäivä
- Diaarinumero
- 2005/2/02
- Taltio
- 27.11.2002/3066
Jos A:n puolisot liittivät yhteismetsälain mukaisesti metsätilansa M:n yhteismetsälle yhteismetsäosuutta vastaan, ei kysymyksessä ollut tuloverolain 45 §:n 1 momentin mukainen omaisuuden luovutus. Ennakkoratkaisu vuosille 2002 ja 2003. Tuloverolaki 45 § 1 mom.
Asian käsittely keskusverolautakunnassa
Ennakkoratkaisuhakemuksessaan A:n puolisot ovat selittäneet, että heidän tarkoituksenaan on tehdä M:n yhteismetsän osakaskunnan kanssa vaihtosopimus, jolla he luovuttavat omistamansa tilan yhteismetsälle. Luovutettava tila liitetään M:n yhteismetsään kiinteistönmuodostamislain 10 luvun mukaisesti, ja vastikkeeksi he saavat neljä yhteismetsäosuutta. Heille ei suoriteta minkäänlaista korvausta.
A:n puolisot ovat pyytäneet ennakkoratkaisua siitä, onko vaihdossa, jossa he yhteismetsäosuuksia vastaan luovuttavat omistamansa metsäkiinteistön yhteismetsälle, kysymys luovutusvoiton verotusta koskevien säännösten mukaisesta veronalaisesta luovutuksesta.
Keskusverolautakunta on ennakkoratkaisuna vuosille 2002 ja 2003 lausunut, että jos A:n puolisoiden omistama tila liitetään M:n yhteismetsään, kysymyksessä ei ole tuloverolain 45 §:n 1 momentissa tarkoitettu omaisuuden luovutus.
Perusteluinaan keskusverolautakunta on lausunut, että ennestään olevaan yhteismetsään voidaan liittää uusia tiluksia antamalla tilusten luovuttajalle niitä vastaava osuus yhteismetsään, jos tilusten omistaja ja yhteismetsän osakaskunta siitä sopivat.
Kiinteistöjaotuksellisesti yhteismetsä on kiinteistöjen yhteinen alue. Se kuuluu murto-osina niihin kiinteistöihin, joilla on osuus yhteismetsään. Kiinteistöjaotuksellisesti yhteismetsä on rinnasteinen muihin yhteisiin alueisiin, kuten yhteiseen soran- tai mullanottopaikkaan taikka yhteiseen vesijättö- tai vesialueeseen. Yhteismetsän hallinnon ja hoidon järjestämisestä on säädetty erityislaki (yhteismetsälaki). Liityttäessä yhteismetsään ei tapahdu omistajanvaihdosta. Kiinteistöoikeudellinen ulottuvuus ei muutu. Yhteismetsän ei tule hakea lainhuutoa. Kysymyksessä on vain maanmittaustoimitus. Kiinteistön liittymistä yhteismetsään ei ole pidettävä kiinteistön luovutuksena.
Käsittely korkeimmassa hallinto-oikeudessa
Veroasiamies on valituksessaan vaatinut keskusverolautakunnan päätöksen kumoamista ja uutena ennakkoratkaisuna lausuttavaksi, että jos A:n puolisot yhteismetsäosuuksia vastaan luovuttavat omistamansa metsäkiinteistön yhteismetsälle, kysymyksessä on tuloverolain 45 §:ssä tarkoitettu luovutus.
Yhteismetsälain mukaan yhteismetsän osakas on se, jonka omistamaan kiinteistöön kuuluu osuus yhteismetsään. Jos osakkaan yhteismetsään luovuttamilla tiluksilla olevan puuston arvo poikkeaa hänen saamaansa yhteismetsäosuutta vastaavan puuston arvosta tai jos yhteismetsään otettavan tiluksen arvo muuhun tarkoitukseen kuin metsätalouteen käytettynä poikkeaa osakkaan saamaa yhteismetsäosuutta vastaavasta yhteismetsän tilusten metsätaloudellisesta arvosta, erotuksesta suoritetaan korvaus.
Osakkaat muodostavat yhteismetsän osakaskunnan. Osakaskunta kantaa ja vastaa yhteismetsää koskevissa asioissa ja voi saada nimiinsä oikeuksia sekä tehdä sitoumuksia yhteismetsälaissa tarkoitettujen tehtäviensä toteuttamiseksi. Yhteismetsän osakkaat eivät ole henkilökohtaisesti vastuussa osakaskunnan velvoitteista.
Yhteismetsän metsätalouteen käytettävä alue on säilytettävä vähentämättömänä. Sitä voidaan kuitenkin tietyin edellytyksin luovuttaa. Asianomaisen ministeriön luvalla, milloin olosuhteiden olennainen muuttuminen tai muu erityinen syy niin vaatii, voidaan yhteismetsä osakaskunnan hakemuksesta jakaa niiden kiinteistöjen kesken, joihin kuuluu osuus yhteismetsään. Tällöin voidaan myös myöntää lupa yhteismetsän myymiseen osakkaiden hyväksi, mikäli yhteismetsästä ei jakamalla voisi muodostaa osakaskiinteistölle soveliaita metsäpalstoja tai jos jakaminen muuten ei ole tarkoituksenmukaista. Osakaskunnan velasta voidaan yhteismetsästä metsäkeskuksen osoituksen mukaisesti ulosmitata ja myydä puita. Kiinteistön osuutta yhteismetsään saa luovuttaa vain yhteismetsälaissa säännellyin edellytyksin.
Verotuksessa yhteismetsää pidetään yhteisetuutena, jota verotetaan eri verovelvollisena. Yhteismetsä on varallisuusverotuksessa verovapaa. Yhteismetsän osakkaan veronalaisena tulona ei pidetä hänen saamaansa osuutta yhteismetsän tulosta eikä osuus yhteismetsän varoihin kuulu osakkaan veronalaisiin varoihin.
Omaisuuden luovutuksesta saatu voitto on veronalaista pääomatuloa. Luovutusvoittoa syntyyvastikkeellista luovutuksesta. Vastikkeellisia luovutuksia ovat muun muassa kauppa ja vaihto. Vastikkeellisena luovutuksena pidetään myös esimerkiksi apporttiluovutusta, jossa osakemerkintä tapahtuu sijoittamalla apporttiomaisuutta yhtiöön. Kun A:n puolisot luovuttavat eri verovelvollisena pidettävälle yhteismetsälle metsätilan saaden vastikkeeksi osuuden yhteismetsään, tapahtuu tällöin tuloverolain 45 §:ssä tarkoitettu vastikkeellinen luovutus.
A:n puolisot ovat antaneet vastineen ja veroasiamies sen jälkeen vastaselityksen.
Korkeimman hallinto-oikeuden ratkaisu
Korkein hallinto-oikeus on tutkinut asian.
Yhteismetsälain 1 §:n 2 momentin mukaan yhteismetsä on tarkoitettu käytettäväksi kestävänmetsätalouden harjoittamiseen yhteismetsän osakkaiden hyväksi. Yhteismetsälain 2 §:n 1 momentin mukaan yhteismetsän osakas on se, jonka omistamaan kiinteistöön kuuluu osuus yhteismetsään. Lain 7 §:n mukaan kiinteistön tai kiinteistöön kuuluvan alueen liittämisestä yhteismetsään kiinteistölle annettavaa yhteismetsäosuutta vastaan säädetään kiinteistönmuodostamislain 10 luvussa. Kiinteistönmuodostamislain 10 luvun 99 §:n mukaan ennestään olevaan yhteismetsään voidaan liittää uusia tiluksia antamalla tilusten luovuttajalle niitä vastaava osuus yhteismetsään, jos tilusten omistaja ja yhteismetsän osakaskunta siitä sopivat.
Kiinteistöjaotuksellisesti yhteismetsä on kiinteistöjen yhteinen alue. Se kuuluu murto-osina niihin kiinteistöihin, joilla on osuus yhteismetsään. Yhteismetsä ei omista yhteismetsään kuuluuvaa aluetta, vaan ainoastaan hoitaa ja hallinnoi sitä osakkaiden puolesta. Liityttäessä yhteismetsään ei kiinteistöoikeudellinen ulottuvuus muutu eikä tapahdu omistajanvaihdosta. Kiinteistön osuutta yhteismetsään ei saa erikseen luovuttaa tai siirtää eikä pidättää, ellei yhteismetsälain 10 §:ssä toisin säädetä. Merkitystä asian ratkaisemisessa ei ole sillä, että yhteismetsä on tuloverolain mukaan erillinen verovelvollinen. Kiinteistön liittämistä yhteismetsään ei ole pidettävä kiinteistön luovutuksena. Näillä perusteilla korkein hallinto-oikeus katsoo, ettei ole syytä muuttaa keskusverolautakunnan päätöksen lopputulosta, joka siis jää pysyväksi.
Asian ovat ratkaisseet hallintoneuvokset Olof Olsson, Ismo Talikka, Raimo Anttila, Tuulikki Keltanen ja Heikki Kanninen. Asian esittelijä Kari Honkala.